Счетоводен модел на отчитане на дълготрайните материални активи (ДМА) - част II

Първа част вижте тук: Счетоводен модел на отчитане на дълготрайните материални активи (ДМА) - част I

След първоначалната оценка и признаване на актива в баланса, отчитащото се предприятие, съгласно параграф 29 от МСС 16 може да избере два модела за последваща оценка, а именно:
- Модел на цената на придобиване
- Модел на преоценка

Предприятията, изготвящи своите финансови отчети на база НСС, трябва да знаят, че СС 16 допуска прилагането само на единия подход, а именно модела на цената на придобиване.
 

Модела на цената на придобиване се характеризира с това, че в баланса дружеството следва да докладва съответния ДМА по стойност, равна на цената на придобиване, намалена с натрупаната амортизация и загуби от обезценка.
 

Модела на преоценката, който може да се използва само от предприятията, изготвящи своите финансови отчети на база МСФО, изисква ДМА да се представят в баланса на дружеството по преоценена стойност, която е тяхната справедлива стойност. При този модел имотите, машините съоръженията и оборудванията също се амортизират и се тестват за обезценка по реда на приложимия счетоводен стандарт. Параграф 31 от МСС 16 обаче изисква преоценките да се правят редовно, така че балансовата сума на активите да е максимално близка до справедлива стойност на актива към датата на баланса. Съществуващите две техники, описани в параграф 35 на МСС 16, с които се извършват преоценките на дълготрайните (нетекущи) активи, ще ги представим със следния пример:
 

Сграда има първоначална стойност 150 000 лева. Към 31.12.2016 година тя има натрупана амортизация 120 000 лева и съответно балансова стойност 30 000 лева. Предприятието, считано от 01.01.2017 година е решило да промени счетоводната си политика и е приело да избере модела на преоценките за последваща оценка на нетекущите активи. За целта е нает лицензиран оценител, който е определил справедливата стойност на сградата към 01.01.2017 година в размер на 50 000 лева.

I метод – натрупаната амортизация на нетекущия актив към датата на преоценката се отписва за сметка на брутната балансова стойност (първоначална стойност), а разликата до новата балансова стойност се отчита като елемент на собствения капитал в статията „Преоценъчен резерв”.
 

 
II метод – натрупаната амортизация и брутната балансова стойност се преизчисляват пропорционално, така че новата балансова стойност да е равна на преоценената стойност. За целта се изчислява коригиращ коефициент като отношение на новата  и старата балансова стойност.
 

 

 
В последствие всяко увеличение или намаление на справедливата стойност на сградата следва да е за сметка на създаденият преоценъчен резерв. Ако той е недостатъчен или ако изменението (увеличение или намаление) покрива обратното проявление на преди това отразен разход (респективни приход) – това изменение се отразява за сметка на текущия финансов резултат.
 
 
Хипотеза 1

На 30.09.2016 година предприятието изготвя междинен финансов отчет. Справедливата стойност на сградата към датата на баланса е:
 
А) Увеличена с 5 000 лева. За отразяване на нарастването на справедливата (балансова) стойност на сградата и увеличението на преоценъчния резерв от 20 000 лева  на 25 000 лева се съставя счетоводната статия:

Дебит сметка Амортизации на сгради)                  -           5 000 лева
            Кредит сметка Преоценъчен резерв                      -           5 000 лева
 
Б) Намалена с 5 000 лева. За отразяване на намалението на справедливата (балансова) стойност на сградата и намалението на преоценъчния резерв от 20 000 лева на 15 000 лева се съставя счетоводната статия:

Дебит сметка Преоценъчен резерв                         -           5 000 лева
            Кредит сметка Амортизации на сгради                -           5 000 лева
 
Хипотеза 2

На 30.06.2016 година предприятието изготвя междинен финансов отчет. Справедливата стойност на сградата към датата на баланса е намаляла с 30 000 лева. На следващия междинен отчет към 30.09.2016 година справедливата стойност на сградата е нараснала с 15 000 лева.

А) Към 30.06.2016 година намаляваме балансовата стойност на сградата със създаденият за целта преоценъчен резерв в размер на 20 000 лева. Разликата до 30 000 лева в размер на 10 000 лева отчитаме като текущ разход със следната счетоводна статия:

Дебит сметка Преоценъчен резерв                                                 -           20 000 лева
Дебит сметка Разходи от последваща оценка на активи                       -           10 000 лева
            Кредит сметка Сгради (или Амортизации на сгради)                 -           30 000 лева
 
Б) Към 30.09.2016 година възстановяването на отчетения в предходен период разход от последваща оценка в размер на 10 000 лева става за сметка на текущия финансов резултат по сметката, отчитаща приходи от последваща оценка на активи. Разликата до цялото увеличение на справедливата стойност в размер на 5 000 лева (15 000 – 10 000 = 5 000) отчитаме като увеличение на преоценъчния резерв.

Дебит сметка Амортизации на сгради                                           -           15 000 лева
            Кредит сметка Приходи от последваща оценка на активи       -           10 000 лева
            Кредит сметка Преоценъчен резерв                                              -              5 000 лева
 
Независимо кой модел за последваща оценка на ДМА е избрало да прилага отчитащото се предприятие - моделът на цената на придобиване или моделът на преоценка, то е длъжно да разпределя тази стойност систематично върху полезния живот на съответния актив. Това разпределение в счетоводната теория се нарича амортизация.


Съгласно параграф 11.1. от СС 16 и параграф 67 от МСС 16, балансовата стойност на даден ДМА се отписва при:
- Продажба на ДМА.
- Замяна с други активи.
- Трансформира в друг актив (стока, инвестиционен имот).
- Когато не се очакват никакви други икономически изгоди от неговото използване или при освобождаването от него (бракуване на ДМА).

Христо Досев, д.е.с.