Признаване за данъчни цели на разходи за осигуровки и данъци на собственик на ЕООД

В конкретното запитване между самоосигуряващото се лице (в качеството му на съдружник, полагащ личен труд в предприятието) и самото предприятие е сключено извънтрудово правоотношение (граждански договор), по силата на който на физическото лице се дължи възнаграждение в размер на 800 лева месечно, по повод труда който полага в предприятието.

Имайки предвид, че „гражданския договор“ за полагане на личен труд е сключен между предприятието и физическото лице, което съдружник в предприятието, в което се полага труда, § 1, т. 26, буква „б“ от ДР на ЗДДФЛ приравнява това правоотношение на трудово правоотношение само и единствено за целите на ЗДДФЛ. Това означава, че предприятието има задължението да удържа от възнаграждението авансов данък по чл. 42 от ЗДДФЛ, като съобразно ал. 2 на цитираната норма, месечната данъчна основа се определя, като облагаемият доход по чл. 24, начислен за съответния месец, се намалява с удържаните от работодателя задължителни осигурителни вноски, които са за сметка на физическото лице, по реда на КСО и ЗЗО.

Следва да се има предвид, че съдружникът в търговското дружество, което полага трудова дейност се счита за самоосигуряващо се лице по смисъла на чл. 4, ал. 3, т. 2 от КСО и в това си качество то е задължено да внасят дължимите осигуровки за своя сметка чрез дружетвото, в което полагат трудова дейност. Тоест дължимите социални и здравни осигуровки са лични на самото лице, независимо от факта че същите се внасят чрез дружеството, в което съдружника полага трудова дейност и по същата причина не представляват счетоводен разход за отчитащото се предприятие. Ето защо в дружеството следва да бъде изградена система, по силата на която, след като предприятието превежда дължимите лични социални и здравни осигуровки на съдружника, същите да бъдат обратно възстановени на предприятието. В този смисъл събраните от предприятието средства (личните социални и здравни осигуровки на самоосигуряващото се лице), които се превеждат на трета страна (компетентната ТД на НАП), не представляват разход за предприятието за счетоводни цели, респективно няма как да представляват и данъчен разход по реда на ЗКПО. В подобни случаи преводите следва да се отчитат като вземане от самоосигуряващото се лице до момента, в който то ефективно възстанови на предприятието дължимите от него лични социални и здравно осигурителни вноски.

За целта ще разгледаме следният пример:

- Самоосигуряващото се лице е избрало да се осигурява върху доход от 800 лева, в разултат на което самото физическо лице дължи:
* 19,8% за фондовете на ДОО, което е сума в размер на 158,40 лева (800 лв. х 19,8% = 158,40 лв.);
* 8% за фондовете на НЗОК, което е сума в размер на 64,00 лева (800 лв. х 8% = 64,00 лв.).
- През месеца в резултат на договор за полагане на личен труд със самоосигуряващото се лице се дължи месечно възнаграждение в размер на 800 лева.
- На основание чл. 42, ал. 2 от ЗДДФЛ работодателя следва да удържи авансов данък върху данъчна основа в размер на 577,60 лева (800 лв. – 158,40 лв. – 64,00 лв. = 577,60 лв.).
- Удържаният авансов данък за доходи от трудови правоотношения е в размер на 57,76 лева (577,60 лв. х 10% = 57,76 лв.).
- Преди изплащане на възнаграждението, предприятието удържа личните социални и здравно осигурителни вноски на самоосигуряващото се лице в размер на 222,40лева (158,40 лв. социални вноски + 64,00 лв. здравни вноски = 222,40 лв.), в резултат на което нетната сума, която се изплаща на самоосигуряващото се лице е в размер на 519,84 лева (800 лв. – 222,40 лв. – 57,76 лв. =  519,84 лв.).

Счетоводните записвания които отчитащото се предприятие следва да направи в своите хронологични счетоводни регистри са следните:
1. За начисляване на дължимото месечно възнаграждение:
Дебит сметка Разходи за заплати - 800 лева
   Кредит сметка Персонал - 800 лева
2. За авансово удържаният данък по чл. 42 от ЗДДФЛ:
Дебит сметка Персонали - 57,76 лева
   Кредит сметка Разчети с НАП - 57,76 лева
3. За удържане на личните здравни и социални осигуровки които самоосигуряващото се лице дължи за своя сметка, но които се внасят чрез предприятието, в което упражнява трудова дейност:
Дебит сметка Персонал - 222,40 лева
   Кредит сметка Разчети с ДОО - 158,40 лева
   Кредит сметка Разчети с НЗОК -  64,00 лева
4. За изплащане на нетната сума на физическото лице, като от бруто дължимата сума в размер на 800 лева се приспаднат удържаният ДОД в размер на 57,76 лева и удържаните лични здравни и социално осигурителни вноски в размер на 222,40 лева:
Дебит сметка Персонал - 519,84 лева
   Кредит сметка Парични средства  - 519,84 лева
 
Когато предприятието внася личните здравни и социално осигурителни вноски на самоосигуряващото се лице, следва да се състави следното счетоводно записване:
Дебит сметка Персонал - 222,40 лева
   Кредит сметка Парични средства - 158,40 лева
   Кредит сметка Парични средства - 64,00 лева
 
Счетоводно отчетеният разход в размер на 800 лева по повод на дължимото възнаграждение, което за целите на ЗДДФЛ е приравнено на възнаграждение от трудово правоотношение по смисъла на § 1, т. 26, буква „б“ от ДР на ЗДДФЛ, при равни други условия ще бъде данъчно признат разход на предприятието по смисъла на ЗКПО при определяне на данъчният финансов резултат на дружеството за съответната финансова година.
 
Внимание: По силата на чл. 42, ал. 1 от ЗКПО, разходите на данъчно задължени лица, представляващи доходи на местни физически лица по ЗДДФЛ, които не са изплатени към 31 декември на текущата година, не се признават за данъчни цели в годината на счетоводното им отчитане и съответно подлежат на преобразуване в посока увеличение. Тази данъчна регулация не се отнася до доходите представляващи основно трудово възнаграждение. За целите на ЗКПО трудово възнаграждение е това, което е възникнало по правоотношение, сключено по реда на Кодекса на труда. Тоест независимо че за целите на ЗДДФЛ правоотношението между съдружника и предприятието, в което лицето е съдружник и полага личен труд се счита за трудово правоотношение, за целите на ЗКПО това правоотношение не се счита за трудово правоотношение. Ето защо начислените като счетоводен разход, но неизплатени към 31 декември на съответната година възнаграждения в конкретното запитване няма да се признаят като данъчен разход в годината на отчитане на разхода за счетоводни цели, а на основание чл. 42, ал. 3 от ЗКПО този счетоводно отчетен разход ще бъде признат за данъчни цели в годината на изплащане на дохода.