Отразяване на приход от сделка по учредяване на право на строеж

Съгласно параграф 31 от МСФО 15 – Приходи от договори с клиенти, предприятието признава приходите, когато (или като) предприятието удовлетвори задължението за изпълнение, като прехвърли обещаната стока или услуга (т.е. актив) на клиента. Даден актив е прехвърлен, когато (или като) клиентът получи контрол върху този актив. В конкретното запитване Вашето предприятие е прехвърлило от юридическа гледна точка правото на строеж в полза на своя клиент, поради което то вече е уредило своето задължение към него, тъй като в крайна сметка именно клиента получава контрол върху продадената стока (правото на строеж). В този смисъл спазвайки изискванията на МСФО 15 в момента на уреждане на задължението към клиента, посредством прехвърляне на контрола върху правото на строеж в полза на своя клиент, вашето предприятие следва да признае счетоводния приход от продажбата.

Тоест след като клиентът има законното право на собственост върху актива - право на строеж и поради тази причина клиентът, притежавайки правото на собственост, може да показва коя страна по договора може да ръководи използването и да получава по същество всички останали ползи от актива или да ограничи достъпа на други предприятия до тези ползи, прехвърлянето на законното право строеж означава, че клиентът е получил контрол върху актива и съответно предприятието продавач следва да признае дължимата сума по договора за продажба като текущ счетоводен приход.

В съответствие с изискването на параграф 60 от МСФО 15 при определяне на цената на сделката предприятието следва да коригира обещания размер на възнаграждението за въздействието на стойността на парите във времето, ако моментът на плащане, договорен (пряко или косвено) от страните по договора, поражда за клиента или предприятието значителна полза от финансирането на прехвърлянето на стоките или услугите към клиента. При тези обстоятелства договорът съдържа значителен компонент на финансиране. Значителен компонент на финансиране може да съществува независимо от това дали обещаното финансиране е изрично посочено в договора или се подразбира от условията за плащане, договорени от страните по договора. За да постигне целта на изискванията на МСФО 16, при корекцията на обещания размер на възнаграждението с цел отразяване на въздействието на значителен компонент на финансиране предприятието следва да използва дисконтовия процент, който ще бъде отразен в отделна финансова сделка между предприятието и клиента при влизането в сила на договора. Този процент ще отразява кредитните характеристики на страната, получаваща финансиране съгласно договора, както и всяко обезпечение или гаранция, предоставени от клиента или предприятието, включително активите, прехвърлени съгласно договора. Предприятието може да бъде в състояние да определи този процент, като установи процента, с който се дисконтира номиналната стойност на обещаното възнаграждение, спрямо цената, която клиентът би заплатил в брой за стоките или услугите, когато (или като) те бъдат прехвърлени на клиента. Тоест ако правото за строеж би било платимо в момента на прехвърляне на правото от юридическа гледна точка и цената му би била тогава в размер на 100000 лева, то несъмнено след като плащането ще става в рамките на 30 години и общата сума на дължимите вноски ще бъде в размер на 126000 лева, сумата от 100000 лева ще представлява настоящата стойност на дължимото плащане от 126000 лева в рамките на 30 години, дисконтирани с лихвения процент, който отразява цената на парите във времето. При подобна хипотеза предприятието ще признае като текущ счетоводен приход от продажба сумата от 100 000 лева, а остатъка от 26000 лева следва да признае като приход от лихви за периода на финансирането от 30 години.

За признаване на приходите от лихви в рамките на 30 годишния период предприятието следва първо да изчисли ефективният лихвен процент заложен в договора за продажба по формулата за определяне на вътрешната норма на възвращаемост (IRR) от програмният продукт Excel. С помощта на екселска таблица и използването на финансовата функция IRR(A1:A31) = 1,5609766% с първоначална инвестиция от 100000 лева и дължими 30 на брой вноски от по 4200 лева (30 х 4200 лв. = 126000 лв.) както следва:
 

получаваме, че ефективният лихвен процент e 1,5609766%.

След това използвайки 1,5609766% като ефективен лихвен процент следва да амортизираме прихода от лихви в размер на 126000 лева за всяка една от 30-те години, през които договора ще се заплаща от купувача и съответно ще получим размера на прихода от лихви, който предприятието следва да признава ежегодно в рамките на 30 годишния период - ВИЖ колона 4 от таблицата по-долу:
 

 

Тоест първата година предприятието ще признае текущ приход от лихви в размер на 1560,98 лева. През втората година ще признае приход от лихви в размер на 1519,78 лева, а през 29-тата година ще признае приходи от лихви в размер на 128,11 лева, докато за последната 30-та година ще признае приходи от лихви в размер на 64,59[1] лева така, че общият сбор на признатите приходи от лихви за периода от 30 години ще е в размер на 26000 лева.

На база казаното по-горе и съгласно допускането, че справедливата стойност на правото за строеж ако е платено веднага е в размер на 100000 лева, отчитането на сделката като текущ приход от продажби в размер на 100000 лева и признаването на прихода от лихви в размер на 26000 лева, ще изисква съставянето на следните примерни счетоводни записвания:

1. В годината на учредяване правото на строеж:
Дебит сметка Клиенти - 100000 лева
Кредит сметка Приходи от продажби - 100000 лева.
 
2. По време на 30-годишния срок на уреждане на вземането:
Дебит сметка Клиенти - 1560,98 лева /за първата година
Кредит сметка Приходи от лихви - 1560,98 лева /за първата година.
- - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - - -
Дебит сметка Клиенти - 64,59 лева /за последната година
Кредит сметка Приходи от лихви - 64,59 лева /за последната година.
 
3. По време на 30-годишния срок на уреждане на вземането:
Дебит сметка Парични средства - 4200 лева /за всяка година по време на 30 г. период
Кредит сметка Клиенти - 4200 лева /за всяка година по време на 30 г. период.
 
В заключение ще обърнем внимание на факта, че подобен подход на отчитане и признаване прихода от продажбите е валиден и за предприятията, които съставят своите финансови отчети в съответствие с изискванията на НСС. Съгласно точка 3.1 от СС 18 – Приходи, първоначалната оценка на признаване на прихода от продажбите следва да бъде еквивалентен на справедливата стойност на полученото (или подлежащо на плащане) възнаграждение по повод на доставката, като от така определената сума се приспадат предоставените търговски отстъпки и рабати. В същото време според точка 3.2 от СС 18, когато потокът от входящи парични средства се забави във времето (както в случая в период на 30-години), на практика би могло да се получи така, че справедливата стойност на плащането (100000 лева в примера) да е по-малка от неговата номинална стойност (126000 лева в примера). Ако отчитащото се предприятие попадне в подобна хипотеза, то следва да определи и изчисли достатъчно надеждно разликата между номиналната (в примера 126000 лева) и справедливата (в примера 100000 лева) стойност на плащането, тъй като същата не е елемент на прихода от продажбата, а представлява финансов приход (приход от лихви в размер на 26000 лева), отразяващ стойността на финансиращата операция.

_______________________________________

[1] Съгласно аритметическото пресмятане сумата е 64,55 лева, но с цел закръгляне и изчисляване на общият приход от лихви в размер на 26000 лева, закръгляме последната сума на 64,59 ле