Обзор на промените в ЗКПО

Още за ЗКПО:

Предвид съществените промени при отчитане на оперативните лизингови договори във финансовите отчети на лизингополучателите (наемателите) за предприятията, които съставят своите финансови отчети на база МСФО и с влизането в сила считано от 01.01.2019 година на новия МСФО 16 Лизинг, който заменя МСС 17 Лизинг, ЗКПО предприе мерки, с които да постигне равнопоставено облагане с корпоративен данък на предприятията в страната, без оглед на това коя е възприетата от тях счетоводна база за съставяне и представяне на финансови отчети – НСС или МСФО. В продължение на тази инициатива в момента е в ход процедура по изменение на СС 17 Лизинг. Предвид тези промени в отчитането на лизинга по реда на приложимите счетоводни стандарти, в новия чл. 11а от ЗКПО се регламентира, че: счетоводно отчетените разходи и приходи от лизингополучателите във връзка с договори за оперативен лизинг, съгласно МСФО, не се признават за данъчни цели; активите с право на ползване във връзка с договори за оперативен лизинг при лизингополучателите, съгласно МСФО, не са данъчни амортизируеми активи; като за данъчни цели се признават разходите и приходите, определени съгласно правилата на националния СС 17 Лизинг по отношение на експлоатационния лизинг, приложени към съответните договори за оперативен лизинг по МСФО. В същото време, активите с право на ползване в случаите на финансов лизинг по реда на МСФО 16, на основание чл. 50, ал. 2 от ЗКПО се признават за данъчни дълготрайни активи на предприятието лизингополучател. Именно преоценката на актива с право на ползване във връзка с договори за финансов лизинг съгласно МСФО в резултат на преоценката на пасива по договора за лизинг ще се признава за данъчни цели (чл. 61, ал. 2 от ЗКПО) и съответно данъчно задълженото лице ще може да променя в ДАПЛ. стойностите на своя данъчен амортизируем актив – актив с право на ползване във връзка с договори за финансов лизинг, съгласно МСФО, признати при лизингополучатели. Според параграф 36 на МСФО 16 Лизинг, лизинговият пасив се преоценява: при промяна на лихвата по пасива на лизинга; при отразяване на извършените лизингови плащания; при изменение на лизинговия договор по отношение на: срока на лизинговия договор; промяна в оценката на опция за закупуване на основния актив; промяна в сумите, които се очаква да бъдат дължими по гаранции за остатъчна стойност; промяна в бъдещите лизингови плащания, произтичаща от промяна в индекс или процент, използван за определяне на тези плащания.

С промяната на чл. 43 и въвеждането на новия чл. 43а се регламентират два подхода за ограничаване на приспадането на лихвите като данъчно признат разход, известни като регулиране на слабата капитализация.
           
Първия подход, който по силата на чл. 43 е валиден и преди промените в ЗКПО, ще се прилага от данъчно задължените лица, когато превишението на счетоводно отчетените разходи по заеми над счетоводно отчетените приходи по заеми за съответната текуща година не превишава левовата равностойност на 3 000 000 евро, определени по официалния валутен курс на лева към еврото. Разликата от стария текст на закона е, че отпада ограничението от 5 години, в които данъчно задълженото лице може да признае за данъчни цели непризнатите в предходни години разходи за лихви. Считано от 2019 година подобно признаване на непризнатите лихви ще може да става неограничено във времето.
           
Вторият подход е свързан с нововъдения чл. 43а, който ще се прилага от предприятията, в случай че превишението на счетоводно отчетените разходи по заеми над счетоводно отчетените приходи по заеми за съответната текуща година превишава левовата равностойност на 3 000 000 евро, определени по официалния валутен курс на лева към еврото. Новия механизъм предвижда да не се признават за данъчни цели разходите по заемите, определени по следната формула:

НПРЗ = ПРЗ – 0,30 х ДФРЛДА, където:

НПРЗ е непризнатото превишение на разходи по заеми;
ПРЗ е превишението на разходите по заеми, определено като сумата, с която общият размер на разходите по заеми, посочени в чл. 43а, ал. 4, превишава общия размер на признатите за данъчни цели лихви, представляващи признати за данъчни цели приходи и/или суми, които водят до увеличение на данъчния финансов резултат, както и други приходи и/или суми, икономически еквивалентни на лихви;

ДФРЛДА е данъчният финансов резултат преди лихви, данъци и амортизации, определен по формулата:

ДФРЛДА = ДФР + ДА – ПЛ + РЗ, където:

ДФР е данъчният финансов резултат, формиран по общия ред на закона, преди приспадане на данъчни загуби и преди прилагането на чл. 43 и чл. 43а;
ДА е общият размер на годишните данъчни амортизации;
ПЛ е общият размер на признатите за данъчни цели лихви, представляващи приходи и/или суми, които водят до увеличение на данъчния финансов резултат, както и други приходи или суми, икономически еквивалентни на лихви; а
РЗ е общият размер на разходите по заеми по чл. 43а, ал. 4, преди прилагането на чл. 43 и чл. 43а.

На основание чл. 43а, ал. 5 от ЗКПО, непризнатите разходи за лихви по реда на първия подход (чл. 43) и по реда на втория подход (чл. 43а) ще се признаят за данъчни цели през следващите неограничени във времето години до изчерпването им определени за всяка една текуща година по следната формула:

ППРЗ = 0,30 х ДФРЛДА + ПЛ – РЗ, където:

ППРЗ е признатото превишение на разходи по заеми;
ДФРЛДА е данъчният финансов резултат преди лихви, данъци и амортизации, определен за текущата година по реда на чл. 43а, ал. 3;
ПЛ е общият размер на признатите за данъчни цели лихви, представляващи приходи и/или суми, които водят до увеличение на данъчния финансов резултат, както и други приходи или суми, икономически еквивалентни на лихви; а
РЗ е общият размер на разходите по заеми, посочени в чл. 43а, ал. 4, преди прилагането на чл. 43 и чл. 43а.
 

С цел въвеждането на специфични правила за определяне на данъчния финансов резултат в случаите на контролирано чуждестранно дружество, в ЗКПО се създава нова глава Девета „а”. Нейното практическо прилагане изисква от данъчно задължените лица на първо място да определят своите свързани предприятия в съответствие с определението, въведено за целта, след което на базата на пряко или косвено участие в над 50 на сто от правата на глас, или пряко или косвено участие в над 50 сто от капитала или на базата на правото да получи 50 на сто от печалбата, определят дали определено лице попада в обхвана на правилото. При наличие на контролирано чуждестранно дружество по смисъла на правилата на чл. 47в от ЗКПО, данъчно задълженото лице ще има задължението да включи към своя данъчен финансов резултат (данъчна печалба или загуба) печалбата на това контролирано дружество, определена съгласно правилата и изискванията на чл. 47г от ЗКПО, пропорционално на най-високото от участията в правата на глас, в капитала или в печалбата на чуждестранното образувание, както и пропорционално на периода от съответния данъчен период на чуждестранното образувание, през който са били изпълнени условията за наличие на контролирано чуждестранно дружество. С цел определяне на дължимите авансови вноски по реда на глава четиринадесета, този режим на облагане на контролираното чуждестранно дружество не се взема предвид. При прилагането на този подход на облагане, чл. 47д от ЗКПО задължава данъчно задълженото лице да води регистър на контролираните дружества, съдържащ определена от закона информация. Този регистър следва да се предоставя на компетентната ТД на НАП при поискване. Данъчно задължено лице, което не изпълни задълженията си по чл. 47д или посочи неверни данни и обстоятелства в регистъра по този член, се наказва с имуществена санкция в размер от 3000 до 5000 лава, а при повторно нарушение – в размер от 6000 до 10 000 лева.


След като от началото на 2018 година ГДД по чл. 92 от ЗКПО не се подава от лицата, които през данъчния период не са осъществявали дейност по смисъла на Закона за счетоводството, с промяната на чл. 92, ал. 4 се добавя, че ГДД се подава, когато за данъчния период, през който не е осъществявана дейност по смисъла на Закона за счетоводството, възникне задължение за корпоративен данък или данък върху разходите, както и когато данъчно задължено лице желае да декларира други данни и обстоятелства, предвидени в образеца на декларацията.


Посредством създаването на т. 6 към чл. 209, ал. 2 от закона, се регламентират изискванията, на които следва да разполагат ваучерите за храна, представляващи социален разход, който не подлежи на облагане с данък.


Промените в ЗКПО се свързват и с въвеждането на изискванията на Директива (ЕС) 2016/1164 на Съвета от 12 юли 2016 г. за установяване на правила срещу практиките за избягване на данъци, които пряко засягат функционирането на вътрешния пазар (ОВ, L 193/1 от 19 юли 2016 г.).

Христо Досев, д.е.с.