Пренасяне на данъчна загуба по реда на ЗКПО

Задължените лица, които формират данъчен финансов резултат по реда на ЗКПО имат право да пренасят реализираната през предходни периоди данъчна загуба по реда на глава единадесета от ЗКПО. Данъчна загуба могат да пренасят включително и едноличните търговци, както и регистрираните земеделски стопани, които на основание чл. 29а от ЗДДФЛ са избрали да облагат дохода от стопанската си дейност по реда за еднолични търговци (чл. 26, ал. 3 от ЗДДФЛ).


На първо място следва да обърнем внимание, че на пренасяне по реда на ЗКПО подлежи реализираната данъчна загуба. По смисъла на чл. 18 от закона „данъчна загуба” е отрицателният данъчен финансов резултат, който се получава след преобразуване на счетоводния финансов резултат по реда на ЗКПО.


Данъчно задължените лица имат право да пренасят данъчната загуба, формирана по реда на част втора от ЗКПО, т.е. това е отрицателният данъчен финансов резултат, получен при прилагане на нормативните процедури за определяне на данъчната основа за облагане с корпоративен данък. Тук не се включват дейностите, които са облагаеми с алтернативни данъци по реда на част пета от ЗКПО.

Когато данъчно задължено лице е избрало да пренася данъчната загуба, тя задължително се пренася последователно до изчерпването й през следващите 5 години (чл. 70, ал. 1 от ЗКПО).


Условието не е обвързано с наличие на положителен счетоводен финансов резултат преди данъчно преобразуване. Ако в дадена година е реализирана счетоводна загуба, която обаче след регулиране за данъчни цели се трансформира в данъчна печалба, няма пречка загубата да бъде пренесена.

Правото на избор се упражнява като данъчната загуба се приспада от данъчната печалба през първата година след нейното реализиране, през която предприятието е формирало положителен данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба. Когато до датата на данъчния контрол данъчно задълженото лице не е формирало положителен данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба, смята се, че лицето е упражнило правото си на избор за пренасяне на данъчна загуба (чл. 70, ал. 2 от ЗКПО).


Във формулярите на годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО до 2013 г. включително подлежащите на пренасяне данъчни загуби се попълваха в част VІ, Справка 4 „Пренасяне на данъчни загуби”, колона 4 и размерът им участваше при определяне на крайния резултат в следващите колони. Обръщаме внимание, че попълването на реализираната данъчна загуба в справката за съответната година не е предвидено в закона като изрично условие за възникване и/или упражняване на правото за нейното пренасяне. Следователно, ако за годините от 2011 до 2013 г. включително предприятието е реализирало данъчна загуба, която поради пропуск или недоглеждане не е вписало в Справка 4 на годишната данъчна декларация, това не е пречка тя да бъде пренасяна, при условие, че са изпълнени останалите изисквания, предвидени в ЗКПО.

След опростяване на годишната данъчна декларация от данъчната 2014 г. Справка 4 „Пренасяне на данъчни загуби” отпадна от задължителния формуляр и в него се попълва само размерът на данъчната загуба, която се пренася за съответната година.

Данъчната загуба се приспада при определяне на данъчния финансов резултат в размера на положителния данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба (чл. 71, ал. 1 от ЗКПО). С други думи, когато размерът на данъчната загуба, подлежаща на пренасяне, е по-голям или равен на реализираната през годината данъчна печалба преди пренасянето, след извършване на процедурата данъчният финансов резултат става нула и корпоративен данък не се дължи. Когато загубата е в по-голям размер от данъчната печалба, неприспаднатият остатък следва да се приспада последователно от следващите данъчни печалби до изтичане на 5-годишния преклузивен срок.

Когато данъчната загуба е по-малка от положителния данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба, при определяне на данъчния финансов резултат задължително се приспада пълният й размер (чл. 71, ал. 1 от ЗКПО).


За всяка от нововъзникналите данъчни загуби 5-годишният срок започва да тече от годината, следваща годината на възникването им. (Чл. 72 от ЗКПО). Както вече беше посочено, ако в рамките на пет последователни години, след годината на възникване на загубата, предприятието не реализира достатъчни по размер данъчни печалби, от които да приспадне наличните загуби те се губят.


Пренасянето на данъчната загуба се извършва чрез попълване на основното тяло на годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО, образец 1010, част V „Определяне на данъчния финансов резултат и дължимия корпоративен данък”, секция „Преобразуване на счетоводния финансов резултат”, колона Б „Намаления”, редове 12, 12.1, 12.2 и 12.3 (шифри 8120, 8121, 8122, 8123).

Помощната справка „Пренасяне на данъчни загуби” не се прилага към годишната данъчна декларация нито при възникване, нито при приспадане на данъчна загуба за дадената година.

 

За по-доброто разбиране на материята представяме няколко примера.


Предприятие е реализирало през годините следния данъчен финансов резултат:
- 2012 г.: данъчна загуба 7000 лв.
- 2013 г.: данъчна печалба 2000 лв. и упражнено право на пренасяне
- 2014 г.: данъчна печалба 3000 лв.
- 2015 г.: данъчна печалба 1000 лв.
- 2016 г.: данъчна загуба 2000 лв.

Как следва да се пренасят данъчните загуби от тук нататък?

Тъй като през 2013 г. е упражнено правото на пренасяне на загубата от 2012 г., тя следва да се пренася последователно до изчерпването й през следващите 5 години. Към края на 2016 г. остатъкът от неприспаднатата загуба от 2012 г. е 1000 лв. и последната възможност за пренасянето й е през 2017 г. След като бъде пренесен този остатък започва пренасянето на загубата от 2016 г., като тя следва да бъде пренесена до 2021 г. включително.
За да не бъде изгубена данъчната изгода, през 2017 г. предприятието следва да реализира данъчна печалба в размер на минимум 1000 лв., срещу която да приспадне целия остатък от загубата от 2012 г. Ако печалбата е в по-малък размер, неприспаднатият остатък от 2012 г. се губи.

Ако през 2017 г. данъчната печалба е в размер по-голям от 1000 лв., наред с приспадането на остатъка от 2012 г. следва да започне и пренасянето на загубата от 2016 г., в противен случай правото се губи.


Предприятие е реализирало през годините следния данъчен финансов резултат:
- 2011 г.: данъчна загуба 5000 лв.
- 2012 г.: данъчна загуба 1000 лв.
- 2013 г.: данъчна печалба 2000 лв.

През 2013 г. Справка 4 от годишната данъчна декларация е попълнена правилно, но сумата на приспаднатата загуба не е прехвърлена в част VІ на декларацията, ред 16 „Приспадане на данъчна загуба” (шифър 8160), съответно не е включена като намаление при определяне на данъчния финансов резултат и е внесен корпоративен данък.
- 2014г. - данъчна загуба 7000
- 2015г. - данъчна загуба 1000
- 2016г. - данъчна печалба 1000

Кои загуби подлежат на пренасяне през 2016 г.?

2013 г. е първата година след реализиране на загубите от 2011 и 2012 г., в която е формирана данъчна печалба и в тази година предприятието задължително следва да упражни правото си на избор дали ще пренася тези загуби. Тъй като при определянето на данъчния финансов резултат за 2013 г. не е приспадната данъчна загуба, защото финансовият резултат не е преобразуван в намаление с размера на загубата, счита се, че правото за пренасяне не е упражнено и то се губи за загубите от 2011 г. и 2012 г.
През 2016 г. пренасянето започва със загубата от 2014 г.


Предприятие е реализирало през годините следния данъчен финансов резултат:
- 2011 г.: данъчна загуба 5000 лв.
- 2012 г.: данъчна печалба 2000 лв.

През 2012 г. е приспаднат съответният размер на загубата от 2011 г.
- 2013 г.: данъчна загуба 1000 лв.
- 2014 г. няма дейност
- 2015 г. данъчна печалба 2000 лв.

През 2015 г. не е приспадната данъчна загуба и корпоративен данък е внесен в пълен размер.
- 2016 г. данъчна печалба 3000 лв.

Има ли право предприятието да приспадне остатъка от загубата от 2011 г. през 2016 г., при положение че е пропуснало да приспадне част от загубата през 2015 г.?

Съгласно чл. 70, ал. 2 от ЗКПО правото на избор за пренасяне на данъчна загуба се упражнява чрез приспадането й през първата година, следваща нейното реализиране, през която данъчно задълженото лице е формирало положителен данъчен финансов резултат преди приспадане на данъчната загуба. В случая това е 2012 г. и предприятието е упражнило правото си на избор като е приспаднало данъчната загуба от 2011 г. до размера на данъчната печалба от 2012 г. преди приспадането.

След като правото вече е упражнено в предходна данъчна година и предприятието е избрало да пренася данъчната загуба, тя задължително се пренася последователно до изчерпването й през следващите 5 години (чл. 70, ал. 1 от ЗКПО). На това основание фактът, че през 2015 г. не е приспаднат остатъкът от загубата от 2011 г. не представлява отказ от правото или неговото неупражняване, а неправилно определен и деклариран размер на данъчния финансов резултат за 2015 г. в нарушение на разпоредбата на чл. 70, ал. 1 от ЗКПО.

При определяне на данъчния финансов резултат за 2016 г. следва да се приспадне загуба от 2011 г. само до размера на остатъка след преизчисляване на данъчния финансов резултат за 2015 г., т.е. 1000 лв. Същевременно, тъй като данъчната печалба за 2016 г. е в по-голям размер от остатъка от загубата за 2011 г., следва да бъде пренесена в пълен размер и загубата от 2013 г., в противен случай тази загуба ще бъде изгубена.

Относно данъчния финансов резултат за 2015 г. приложение намира чл. 75 от ЗКПО, съгласно който следва да се уведоми писмено компетентният орган по приходите, който в 30-дневен срок от получаване на уведомлението предприема действия за промяна на данъчния финансов резултат и на задължението за съответния данъчен период

За пълнота на изложението ще маркираме накратко и някои специфични ограничения при пренасяне на данъчни загуби, които ще бъдат разгледани по-подробно в съответните специални раздели:
➤ Данъчните загуби, реализирани от източник в чужбина не се приспадат от данъчните печалби от източник в страната. Тези загуби се приспадат последователно само от данъчните печалби от източника в чужбина, от който загубата е възникнала, през следващите 5 години.
➤ При преобразуване на дружества и кооперации и при прехвърляне на предприятие са приложими специалните разпоредби на глава деветнадесета от ЗКПО, включително и относно пренасяне на данъчни загуби. В общия случай приемащите или новоучредените дружества нямат право да пренасят данъчните загуби, формирани от преобразуващите се дружества.
➤ Предприятията, които са в процедура по ликвидация или са обявени в несъстоятелност, до заличаването си пренасят данъчните загуби, реализирани преди прекратяването си, по общия ред на закона.