Начисляване на ДДС във фактура към община по услуга от спечелена обществена поръчка

С измененията и допълненията на Закона за данък върху добавената стойност (обн., ДВ, бр.108 от 2006 г.) е въведена схемата на т.нар. „обратно начисляване" на ДДС при доставка на битови, производствени, опасни и строителни отпадъци по смисъла на Закона за управление на отпадъците (ЗУО), както и при доставка на услуги по техния добив, обработка и преработка. Следва да се има предвид, че схемата за обратно начисляване представлява изключение от общото правило. Когато получателя по горепосочените доставки не е регистрирано по ЗДДС лице данъка върху добавената стойност съгласно разпоредбата на с чл. 82, ал. 1 от ЗДДС е изискуем от доставчика - регистрирано по ЗДДС лице. Доставчикът следва да начисли данъка на основание чл. 86, ал. 1 от ЗДДС, като издаде данъчен документ (фактура/ известие), в който посочи данъка на отделен ред, включи размера на данъка при определяне на резултата за съответния данъчен период в справка-декларацията по чл. 125 за този данъчен период и посочи документа в дневника за продажбите за съответ ия данъчен период.

Системата на т.нар. „обратно начисляване" на ДДС се прилага за следните отпадъците и услуги:
1. Битови отпадъци по смисъла на ЗУО. Съгласно §1, т. 2 от Допълнителните разпоредби на ЗУО това са отпадъците, които се получават в резултат на жизнената дейност на хората по домовете, в административни, социални и обществени сгради. Към тях се приравняват и отпадъци от търговски обекти и съпътстващи производството занаятчийски дейности, обекти за отдих и забавления, когато нямат характер на опасни отпадъци и в същото време тяхното количество или състав няма да попречи на третирането им съвместно с битовите.
2. Производствени отпадъци по смисъла на ЗУО. Съгласно §1, т. З от Допълнителните разпоредби на ЗУО това са отпадъците, образувани в резултат на промишлената дейност на физическите и юридическите лица.
3. Опасни отпадъци по смисъла на ЗУО. Съгласно §1, т. 4 от Допълнителните разпоредби на ЗУО това са отпадъците, чийто състав, количество и свойства създават риск за човешкото здраве и околната среда, притежават едно или повече свойства, които ги определят като опасни, и/или съдържат компоненти, които ги превръщат в опасни и/или са определени като такива според Базелската конвенция за контрол на трансграничното движение на опасни отпадъци и тяхното обезвреждане.
4. Строителни отпадъци по смисъла на ЗУО. Съгласно §1, т.5 от Допълнителните разпоредби на ЗУО това са отпадъците, получени в резултат на строителната дейност на строителни площадки, както и отпадъци от разрушаване или реконструкция на сгради и съоръжения.
5. Добив на отпадъци. Съгласно §1, т. 46 от Допълнителната разпоредба на ЗДДС тава е всяка дейност, в резултат от която се образуват отпадъци по т. 1 - 4. Следва да се обърне внимание, че добив на отпадъци ще е налице единствено в случаите, когато в следствие на извършване на независима икономическа дейност се образуват отпадъци и същите са предмет на облагаема доставка, например едно лице ги предоставя на друго лице.
6. Обработка на отпадъци. Съгласно §1, т. 47 от Допълнителната разпоредба на ЗДДС това е всяка дейност по събиране, съхранение, сортиране и механична обработка на отпадъци по т. 1 - 4 без изменение на химическия им състав.
7. Преработка на отпадъци. Съгласно §1, т. 48 от Допълнителната разпоредба на ЗДДС това е всяка дейност, която променя свойствата или състава на отпадъците по т. 1 - 4, като ги превръща в суровини за производство на крайни продукти или в крайни продукти.

Схемата на т.нар. „обратно начисляване" на ДДС при доставка на горецитираните отпадъци и услуги изисква данъкът да се дължи от получателя по доставката, когато той е регистрирано по закона лице и то независимо дали доставчикът е данъчно задължено или данъчно незадължено по закона лице (чл. 82, ал. 5 от ЗДДС).

Предвид цитираната разпоредба, когато получател по доставката е община, регистрирано по ЗДДС лице, то данъкът за доставката ще е изискуем именно от общината. Следва да се има предвид, че за начисления от общината данък не възниква право на приспадане на данъчен кредит. Това е така, тъй като закупените стоки (отпадъци) или услуги по приложение № 2 от ЗДДС не се използват за извършване на облагаеми доставки от общината. Общината осъществява дейности по сметосъбиране и сметоизвозване, за които лицата - собственици на имотите, а при учредено вещно право на ползване - ползвателите, заплащат такса битови отпадъци. За тези си дейности общината не е данъчно задължено лице и действа в качеството си на орган на местна власт съгласно разпоредбата на чл. З, ал. 5 от ЗДДС. В тази връзка стоките и услугите по Приложение №2, които общината закупува се използват за дейности извън рамките на икономическата дейност на съответната община, във връзка с което на основание чл. 70, ал. 1, т. 2 от ЗДДС за данъка, който общината сама си начислява по реда на специалната схема не възниква право на приспадане на данъчен кредит.

Данъкът за доставката се начислява винаги от получателя, регистрирано по ЗДДС лице независимо от обстоятелството, че доставчикът е данъчно-задължено или данъчно незадължено лице чрез издаване на протоколи, както следва:

Когато доставчикът е данъчно задължено лице (например: едноличен търговец, търговско дружество, фондация, асоциация, министерство, и т.н.) данъкът се начислява с протокол по чл 117, ал. 2 от ЗДДС за всяка доставка поотделно.

Протоколът се издава в 5-дневен срок от датата, на която данъкът за доставката е станал изискуем. Това означава, че протоколът по чл 117, ал. 2 от ЗДДС трябва да се издаде в 5-дневен срок от датата на възникване на данъчното събитие за доставката, а в случаите на авансово плащане - в 5-дневен срок от плащането. Издаденият протокол, с който получателят сам е начислил данъка, се отразява в дневника за продажбите за данъчния период, през който е издаден. Получателят има право на приспадане на данъчен кредит за данъка, който сам си е начисли при общите правила на закона. Правото на приспадане на данъчен кредит се упражнява чрез отразяване на протокола, с който е начислен данъка и в дневника за покупките в месеца, през който правото е възникнало или през някой от следващите три данъчни периода. Тук обръщаме внимание, че общините, които са регистрирани по закона лица ще имат задължение да начисляват данъка чрез издаване на протокол по чл 117, ал. 2 от ЗДДС, но няма да имат право на приспадане на данъчен кредит за данъка, който сами са си начислили. Това се обуславя от факта, че получените от тях доставки не се използват за извършване на доставки в рамките на независимата им икономическа дейност, а се използват за дейности, възложени им в качеството на орган на местната власт, за които се събират такси по Закона за местните данъци и такси. Следва да се има предвид, че за да се упражни право на приспадане на данъчен кредит, освен с протоколът по чл 117, ал. 2 от ЗДДС получателят трябва да притежава и фактура, издадена от доставчика, която трябва да съдържа реквизитите по чл. 114, ал. 1 от ЗДДС. Съгласно чл. 163в от ЗДДС, когато доставчикът е данъчнозадължено лице (независимо дали регистрирано или нерегистрирани по закона) във фактурата като основание за неначисляване на данък трябва да бъде вписан следния текст: „чл. 163а, ал. 2".

Протоколите по чл 117, ал. 2 и чл. 163б от ЗДДС се отразяват от получателя, както следва:

1. В дневника за продажбите - в колона № 14 размера на данъчната основа и в колона № 15 размера на дължимия данък по ставка 20%. Протоколите ще намерят отражение в колона № 9 общ размер на данъчните основи за облагане с ДДС и колона № 10 всичко начислен ДДС.

2. В дневника за покупките - в колони № 9, 10 и 12 размера на данъчната основа (в зависимост от правото на данъчен кредит - без право, право на приспадане на пълен данъчен кредит или право на приспадане на частичен данъчен кредит) и съответно в колони № 11 и 13 размера на данъка. Обръщаме внимание, че в дневника за покупките се отразяват само протоколите, с които е начислен данъка, без да се отразяват фактурите издадени от доставчика.

Регистрираните по закона лица доставчици документират извършените от тях доставки с издаване на фактура, която трябва да съдържа реквизитите по чл. 114, ал. 1 от ЗДДС и чл. 78, ал. 1 от правилника за прилагане на закона. Като основание за неначисляване на данък във фактурата задължително се вписва текста „чл. 163а, ал. 2". Фактурите се отразяват от доставчика в дневника за продажбите, като данъчната основа на доставка се вписва в колона № 11, а в колона № 12 не се посочва размер на данъка.

Предвид разпоредбата на чл. 69, ал. 1, т. 1 от ЗДДС, когато стоките и услугите се използват за целите на извършваните от регистрираното лице облагаеми доставки, лицето има право да приспадне данъка за стоките или услугите, които доставчикът - регистрирано по закона лице, му е доставил или предстои да му достави. Съгласно разпоредбата на чл. 12, ал. 1 от ЗДДС облагаема доставка е всяка доставка на стока и услуга по смисъла на чл. 6 и 9 от същия закон, когато е извършена от данъчнозадължено лице по закона и е с място на изпълнение на територията на доставката, освен в случаите когато този закон предвижда друго.

Доставките по глава деветнадесета "а" от ЗДДС са облагаеми по смисъла на ЗДДС, поради което за регистрираните по закона лица възниква право на приспадане на данъчен кредит за получените стоки или услуги, които се използват за извършване на доставки на стоки и услуги по приложение № 2 към глава деветнадесета "а" от ЗДДС. Правото на приспадане на данъчен кредит възниква и се упражнява по общите правила на закона и при условие, че не са налице ограниченията по чл. 70 от ЗДДС.

В тази връзка следва да се има предвид, че когато регистрирано лице е извършвало, както облагаеми доставки, така и освободени доставки по чл. 52б от отм. ЗДДС и същото частично е приспаднало данъчен кредит за произведени, закупени, придобити или внесени от него стоки или услуги, които впоследствие използва само за извършване на облагаеми доставки по чл. 69 от ЗДДС, не следва да извършва корекции на размера на ползвания частичен данъчен кредит по чл. 79, ал. З от ЗДДС. Този извод се налага от разпоредбата на чл. 80, ал. 1, т. 2 от ЗДДС, съгласно която не се извършват корекции по чл. 79 (включително корекция по чл. 79, ал. 8), когато данъчният режим на доставките, за които регистрираното лице използва стоките или услугите е променен със закон.

Предвид гореизложеното за дейности по сметосъбиране и сметоизвозване на твърди битови отпадъци (ТБО), улично почистване, миене, зимно поддържане на територии, експлоатация на общински депа за смет, както и други доставки на отпадъци и услуги, свързани с тяхното събиране, обработка и преработка, трябва да се има предвид следното:

Дейностите по сметосъбиране попадат в обхвата на услуги, за които е приложима системата на т.нар. „обратно начисляване" на ДДС. Доколкото дейността по сметоизвозване на отпадъците е свързана с дейността по сметосъбирането им и при условие, че цената за двата вида услуги е определена общо, то за дейността по сметоизвозване е приложима разпоредбата на чл. 128 от ЗДДС. В този случай дейността по сметоизвозване се счита за съпътстваща доставка към основната доставка по сметосъбиране, т.е. за общо договорената услуга по сметосъбиране и сметоизвозване е приложима системата на „обратно начисляване". Обръщаме внимание, че когато за сметоизвозването на ТБО е определено индивидуално заплащане, то за дейността по сметоизвозване системата на т.нар. „обратно начисляване" не е приложима, тъй като транспортните услуги на отпадъци не попадат в кръга от услуги, изброени в §1, т. 46, 47 и 48 от ДР на ЗДДС.