Данъчните преференции – инструмент за оптимизиране на данъчните задължения - част II

Част първа четете тук >>>

Без да навлизаме в подробности относно данъчните преференции и специфичните условия, които трябва да изпълняват предприятията както в годината на тяхното преотстъпване, така и в следващите години, в следващите редове ще изброим онези ситуации на преотстъпване и освобождаване от облагане с корпоративен данък, които са предвидени в Глава двадесет и втора от ЗКПО:
❐ Освобождаване от облагане с корпоративен данък на колективни инвестиционни схеми и национални инвестиционни фондове, при условие, че отговарят на изискванията на чл. 174 или чл. 175 от ЗКПО;
❐ Освобождаване от облагане с корпоративен данък на Българския червен кръст (чл. 176 от ЗКПО);
❐ Освобождаване от облагане с корпоративен данък на организаторите на хазартни игри само за дейността им, която подлежи на облагане с държавна такса по чл. 30, ал. 3 от Закона за хазарта (чл. 176а, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО);
❐ Намаление на счетоводния финансов резултат при определяне на данъчния финансов резултат, представляващо данъчно стимулиране при наемане на безработни лица по реда на чл. 177 от ЗКПО;
❐ Признаване за данъчни цели на счетоводно отчетени разходи за предоставяне на стипендии, попадащи в хипотезата на чл. 177а и чл. 177б от ЗКПО;
❐ Преотстъпване на 100% от дължимия корпоративен данък на данъчно задължени лица – предприятия, наемащи хора с увреждания, при спазване на специфичните изисквания, регламентирани в чл. 178 от ЗКПО;
❐ Преотстъпване на 50% от дължимия корпоративен данък на създадените със закон социални и здравноосигурителни фондове за стопанската им дейност, пряко свързана или помощна на основната им дейност, по реда на чл. 181, ал. 1 и ал. 2 от ЗКПО;
❐ Преотстъпване на 100% от дължимия корпоративен данък на данъчно задължени лица – предприятия, извършващи дейност в общини с безработица, по-висока от средната за страната по реда на чл. 184 от ЗКПО, ако са изпълнени условията по:
- член 188 - в случаите на минимална помощ, или
- член 189 - в случаите на държавна помощ за регионално развитие.
❐ Преотстъпване на корпоративен данък в размер до 60% на данъчно задължени лица – регистрирани като земеделски стопани, за данъчната им печалба от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условие, че са спазени изискванията на чл. 189б от ЗКПО, както и останалите изисквания, предвидени в Глава двадесет и втора от закона.
           
Предприятията следва да имат предвид, че по силата на чл. 190, ал. 1 от ЗКПО, не могат да ползват повече от едно данъчно облекчение по раздел IV от Глава двадесет и втора през една и съща година.
 
           
За разлика от ЗКПО, идеята всички декларации по ЗДДФЛ да се подават по електронен път не бе приета от Народното събрание, поради което данъчната преференция за подаване на ГДД по чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ от страна на физическите лица по електронен път бе запазена, но същевременно и видоизменена. Отстъпката, която ще могат да ползват физическите лица по реда на чл. 53, ал. 6 от ЗДДФЛ се запазва в размер до 5% върху данъка за довнасяне по ГДД, но в същото време, считано от 01.01.2018 година, отстъпката вместо до 1 000 лева вече е ограничена до 500 лева. Другото специфично изискване, което се променя считано от началото на 2018 година и чието спазване е предпоставка за ползване на данъчната преференция по чл. 53, ал. 6 от ЗДДФЛ е по-ранният срок, в който следва да се подаде ГДД и съответно да се внесе декларирания данък за довнасяне. Ако за доходите си, получени през 2016 година физическите лица можеха да ползват въпросната данъчна преференция, при условие че са подали по електронен път в срок до 31 март 2017 година ГДД по чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ и съответно са заплатили дължимия данък в срок до 30 април 2017 година, то за да могат да ползват отстъпката от данъка за внасяне върху доходите си, получени през 2017 година, физическите лица следва да подадат по електронен път ГДД по чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ и да внесат данъка за довнасяне в срок до 31 януари 2018 година.
           
Задължението физическото лице да няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения към момента на подаване на ГДД по чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ остава като условие, данъчно задълженото физическо лице да може да се възползва от данъчната преференция по реда на чл. 53, ал. 6 от материалния данъчен закон.
           
Изискването за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения важи при ползването на всички предвидени в ЗДДФЛ данъчни облекчения по реда на Глава четвърта, като:
- Данъчно облекчение за лица с намалена работоспособност (чл. 18 от ЗДДФЛ);
- Данъчно облекчение за лични вноски за доброволно осигуряване и застраховане (чл. 19 от ЗДДФЛ);
- Данъчно облекчение за лични вноски за осигурителен стаж при пенсиониране (чл. 20 от ЗДДФЛ);
- Данъчно облекчение за дарения по реда на чл. 22 от ЗДДФЛ;
- Данъчно облекчение за млади семейства по реда на чл. 22а от ЗДДФЛ;
- Данъчно облекчение за деца по реда на чл. 22в от ЗДДФЛ;
- Данъчно облекчение за деца с увреждания по реда на чл. 22г от ЗДДФЛ; и
- Данъчно облекчение за извършени безкасови плащания по реда на чл. 22д от ЗДДФЛ.            

 
Аналогично посредством чл. 49, ал. 4, т. 8 от ЗДДФЛ е въведено изискването за липса на подлежащи на принудително изпълнение публични задължения на физическото лице, което ползва данъчните облекчения по ЗДДФЛ чрез своя работодател, който изчислява годишния данък за доходите от трудови правоотношения. За целта физическото лице, намиращо се в трудови правоотношения със своя работодател, следва да декларира пред него в свободен текст в срок от 30 ноември до 31 декември на данъчната година с писмена декларация, че:
- към момента на подаването ѝ пред работодателя няма подлежащи на принудително изпълнение публични задължения, или че
- за данъчната година ще подава годишна данъчна декларация.
           
Може обосновано да направим извода, че ако лицето не подаде такава писмена декларация пред работодателя си в указания срок, ако текущо е ползвало данъчни облекчения по реда на: чл. 18 (като лице с увреждане) или чл. 19 (за доброволно осигуряване и живото застраховане), то при годишното уравняване на данъка за доходи от трудови правоотношения по реда на чл. 49 от ЗДДФЛ, то следва да възстанови текущо намаленото данъчно задължение при авансово облагане.
   
В допълнение за физическите лица, ползващи данъчни облекчения следва да обясним, че от началото на 2017 година по силата на чл. 23, ал. 3 от ЗДДФЛ е отменено изискването да се представят повторно като приложение към ГДД по чл. 50, ал. 1 от ЗДДФЛ следните документи, когато са представени пред работодателя по основното трудово правоотношение и облекченията са ползвани в пълен размер по реда на чл. 49, ал. 3 и ал. 4 от ЗДДФЛ:
- копие на валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК от лице с увреждане - за данъчното облекчение за лице с увреждане по чл. 18, ал. 1 от ЗДДФЛ;
- копия на документите, удостоверяващи направените вноски за откупуване на осигурителен стаж по реда на чл. 9а от Кодекса за социално осигуряване - за данъчното облекчение за откупуване на осигурителен стаж при пенсиониране по чл. 20 от ЗДДФЛ;
- копия на документи, удостоверяващи, че дареното лице е от изброените в чл. 22, ал. 1 и че предметът на дарението е получен- за данъчното облекчение за дарение по чл. 22, ал. 1;
- декларация по чл. 22в, ал. 8 - за данъчното облекчение по чл. 22в за деца;
- декларация по чл. 22г, ал. 7 за деца с увреждания, както и копие на валидно решение на ТЕЛК/НЕЛК - за данъчното облекчение по чл. 22г за деца с увреждане.
 

По реда на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, Данъкът върху годишната данъчна основа за доходите от стопанска дейност като едноличен търговец (ЕТ) на лицата, които са регистрирани като земеделски стопани се преотстъпва в размер до 60 на сто за годишната данъчна основа от дейност по производство на непреработена растителна и животинска продукция при условията на чл. 189б от ЗКПО, под формата на данъчно облекчение, представляващо държавна помощ за земеделски стопани. Съвсем резонен е въпроса – могат ли физическите лица – регистрирани като земеделски стопани да се възползват от тази данъчна преференция, при условие, че осъществяват селскостопанска дейност като физически лица, а не като Еднолични търговци?
- Отговорът и практиката на НАП е, че това преотстъпване на данъка е приложимо единствено за Едноличните търговци. Нещо повече, по силата на чл. 48, ал. 7, т. 3 от ЗДДФЛ, материалния данъчен закон не позволява подобно данъчно облекчение да се ползва от физическо лице, което е регистриран земеделски стопанин и се облага по реда на чл. 29а от ЗДДФЛ – т.е. по начин, идентичен с облагането на Едноличните търговци, като доходът им се облага с данък върху годишната данъчна основа по чл. 28, при което формират облагаем доход по реда на чл. 26 от ЗДДФЛ – т.е. формираната по реда на ЗКПО данъчна печалба.
- В същото време в съдебната практика има редица съдебни решения, в които не се подкрепя прочитът на данъчната администрация на материалния данъчен закон. Като пример ще посочим Решение № 145 от 07.02.2017 година на четвърти състав на Административен съд – гр. Бургас [1], според което правно-организационната форма не е съществена при дефинирането на понятието земеделски стопанство и всеки регистриран земеделски производител, следва да попада в това родово определение. В областта на държавните помощи за сектор земеделско стопанство няма специална дефиниция на понятието “земеделско стопанство” - Правната регламентация на държавните помощи е осъществена чрез Регламент (ЕО) №1857/2006 г. относно прилагането на чл. 87 и 88 от Договора за ЕО по отношение на държавната помощ за малките и средни предприятия в областта на производството на селскостопански продукти и за изменение на Регламент (ЕО) № 70/2001 г., който позволява държавите-членки да предоставят различни видове държавни помощи в областта на селското стопанство, без да е необходимо разрешение на комисията и насоките на Общността, относно държавните помощи в сектор селско и горско стопанство за периода 2007 г. - 2013 г. - тези насоки обхващат повечето видове държавни помощи - помощи за инвестиции, помощи за опазване на околната среда, помощи при бедствия и други подобни и се отнасят за случаите, които не попадат в приложното поле на Регламент № 1857/2006 г. и Регламент № 1535/2007 г. на Комисията за прилагане на чл. 87 и 88 от Договора за ЕО към минималните помощи в сектора на производството на селскостопански продукти. По изложените съображения, съдът приема, че понятието земеделско стопанство на плоскостта на българското и европейското право включва регистрираните земеделски производители дори те да не са регистрирани като търговци по смисъла на Търговския закон.


Следователно, разпоредбата на чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ, тълкувана във връзка с решението на ЕК, следва да се прилага в смисъл, че право на данъчното облекчение имат лицата, земеделски производители, осъществяващи първично производство на селскостопански продукти, доходите от което се облагат с корпоративен данък. Тоест правнозначимият факт за ползването на преотстъпването е качеството на лицето - земеделски производител и дейността, която извършва като такъв, а не правноорганизационната форма под която се осъществява тази дейност. Което означава, че за физическите лица, регистрирани земеделски стопани, които не са Еднолични търговци, но избрали да облагат доходите си от производство на непреработена растителна и животинска продукция по реда на чл. 29а от ЗКПО – т.е. по начин, идентичен за Едноличните търговци [2], данъчното облекчение на преотстъпване на данъка по чл. 48, ал. 6 от ЗДДФЛ в размер до 60 на сто, спазвайки изискванията на данъчната преференция по чл. 189б от ЗКПО е допустимо.

Христо Досев, д.е.с