Особени случаи при определяне на данъчната основа

Съгласно чл. 27, ал. 3, т. 1 от Закона за данък върху добавената стойност (ЗДДС) данъчната основа е пазарната цена при доставки между свързани лица, когато данъчната основа, определена по реда на чл. 26 от ЗДДС (по общия ред), е:
а) по-ниска от пазарната цена, доставката е облагаема и получателят няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на частичен данъчен кредит, или право на възстановяване на платения данък по реда на чл. 81 от закона;
б) по-ниска от пазарната цена, доставката е освободена и доставчикът няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на частичен данъчен кредит, или право на възстановяване на платения данък по реда на чл. 81 от закона;
в) по-висока от пазарната цена, доставката е облагаема и доставчикът няма право на приспадане на данъчен кредит или има право на частичен данъчен кредит, или право на възстановяване на платения данък по реда на чл. 81 от закона.

Тази регулация се отнася само до свързани лица – доставчик и получател, за които не е налице право на приспадане на данъчен кредит или е налице право на частичен данъчен кредит. Когато свързани лица – доставчик и получател имат право на пълен данъчен кредит, не се прилага регулацията - данъчната основа да е пазарната цена. Това на практика означава, че данъчната основа за много малка част от доставките между свързани лица, ще се определя по пазарни цени, само изрично посочените в чл. 27, ал. 3, т. 1.

Първата хипотеза, уредена в буква “а” възниква, когато за получателят не е налице право на приспадане на данъчен кредит или е налице право на частичен данъчен кредит за получени доставки. Той може да е физическо лице, фирма, нерегистрирана по ДДС, или данъчно задължено лице, което използва получените доставки за извършване на освободени доставки, или е лице, което има право на частичен данъчен кредит. В интерес на такъв получател е да заплати по-малък размер на ДДС за доставените стоки и услуги, като цената им е нереално занижена. В такива случаи данък се дължи върху пазарната цена на доставените стоки или услуги.

Втората хипотеза, уредена в буква “б”, възниква, когато доставчикът е данъчно задължено лице, което има право на частичен данъчен кредит, т.е. правото на  приспадане на данъчния кредит зависи от съотношението между данъчните основи на облагаемите доставки и всички осъществени от него доставки. Размерът на данъчния кредит, който той може да приспадне, ще нарасне, ако стойността на осъществените от него освободени доставки се намали изкуствено, т.е. в знаменателя на съотношението ще има по-ниска данъчна основа за освободени доставки. В този случай данъчната основа е пазарната цена, за да се регулира частичния данъчен кредит на доставчика.

Третата хипотеза, уредена в буква “в”, възниква при същите като в буква “б” обстоятелства, т.е. доставчикът има право на частичен данъчен кредит и когато стойността на осъществените от него облагаеми доставки се увеличи изкуствено, ще приспадне повече данъчен кредит.

Пазарната цена следва да бъде изчислена към датата на която данъка е станал изискуем. Относно определенията на пазарна цена и свързани лица, ЗДДС препраща към разпоредбите на Данъчно - осигурителния процесуален кодекс (ДОПК).  Пазарна цена е цената по смисъла на § 1, т. 8 от Допълнителните разпоредби на ДОПК, определена чрез методите за определяне на пазарни цени в § 1, т. 10 от Допълнителните разпоредби на ДОПК. Свързани лица са лицата по смисъла на § 1, т. 3 от допълнителните разпоредби на ДОПК.

При безвъзмездни доставки между свързани лица следва да се приложат разпоредбите на чл. 27, ал. 1 и ал. 2 от ЗДДС, т.е. данъчната основа да е равна на данъчната основа при придобиване на стоката или себестойността ѝ, а в случаите на извършване на услуга, сумата от направените преки разходи за извършването ѝ.