Облагане по ЗКПО на разходите в натура, свързани с лично потребление на служебни активи и персонал - част I

С промените в ЗДДС, в сила от 01.01.2016 г., с които се прецизират разпоредбите относно начисляването на данъка при безвъзмездно предоставяне на услуги за лични нужди и особено в случаите, в които активите се използват както за независимата икономическа дейност на лицето, така и за лично потребление, резонно възникна въпросът и за третирането по ЗКПО и ЗДДФЛ на счетоводните разходи, отчетени във връзка с въпросното смесено потребление. В отговор на засилените обществени очаквания за ясни правила, които не създават допълнителна административна и данъчна тежест както за предприятията, така и за физическите лица и след обществено обсъждане по темата беше постигнат консенсус, разходите във връзка със служебни активи, които са предоставени за лично ползване на физически лица, да се облагат с окончателен данък върху разходите за целите на ЗКПО, вместо да се третират като доход на самите физически лица – получатели на услугите.

В тази връзка беше приет Закон за изменение и допълнение на Закона за корпоративното подоходно облагане, който е публикуван в Държавен вестник, брой 75 от 27.09.2016 г. В основната си част законът урежда материята за алтернативното облагане по ЗКПО на разходите в натура, свързани с личното ползване на служебни активи и/или персонал и влиза в сила от 01.01.2016 г. Ретроактивното действие на закона цели по-бързото въвеждане на облекчения механизъм за данъчно облагане на този вид разходи (още за данъчната 2016 г.), като от него се очакват минимални негативни ефекти предвид действащата специфична регулация по администрирането и плащането на данъка върху разходите, а именно за цялата данъчна година до 31 март на следващата.

Със задна дата от 01.01.2016 г. е отменено облагането с окончателен данък по ЗКПО на разходите, свързани с експлоатация на превозни средства, когато с тях се осъществява управленска дейност (чл. 204, т. 3 от ЗКПО), като за данъчната 2016 г. са предвидени съответните преходни разпоредби относно документалната обоснованост на тези разходи и начина на облагането им по новия режим.


С данък върху разходите на основание чл. 204, ал. 1, т. 4 от ЗКПО се облагат документално обоснованите разходи в натура, свързани със собствени, наети и/или предоставени за ползване активи, както и разходите, свързани с използване на персонал, които са предоставени за лично ползване на:
❐ работници и служители;
❐ лица, наети по договори за управление и контрол;
❐ съдружници, член-кооператори и акционери, притежаващи повече от 5% от капитала на акционерното дружество, които упражняват личен труд в собствените си дружества (лицата по т. 26, буква „и“, § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗДДФЛ).

❐ съпрузи и/или роднини на наети лица и на собственици/съдружници/акционери, полагащи личен труд в собствените си дружества (лицата по т. 26, буква „и”от ДР на ЗДДФЛ)
❐ едноличните търговци и земеделските стопани, избрали да облагат дохода си по реда на чл. 29а от ЗДДФЛ, прилагат облекчения режим за облагане на разходите за лично ползване на активи само за наети от тях лица, но не и за личното ползване на активите и/или персонала от самия едноличен търговец или земеделски стопанин.

За целите на горната разпоредба „разходи в натура“ е частта от счетоводните разходи, която съответства на личното ползване на активи и/или персонал, с изключение на представителните разходи и социалните разходи предоставени в натура по чл. 204, ал. 1 т. 1 и 2 от ЗКПО, свързани със собствени, наети или предоставени за ползване активи и/или персонал, когато активите и/или персоналът се използват както за дейността, така и за лично ползване. (т. 83, § 1 от Допълнителните разпоредби на ЗКПО).

За служебните активи и/или персонал, които са предоставени изключително и само за лично ползване на физически лица, данъчното облагане е без промяна и е в зависимост от статута на лицето и неговите взаимотношения с предприятието:
❐ данъчно признат разход за възнаграждения и облагане като доход от трудови правоотношения със съответстващите осигурителни вноски, когато престацията може да се определи като възнаграждение за положен труд в предприятието;
❐ разходи несвързани с дейността, доходи от други източници и/или скрито разпределение на печалба, когато са налице останалите условия за третиране на сумите по този ред.

Когато активите са данъчни амортизируеми активи, вместо счетоводните разходи за амортизации се вземат предвид данъчните амортизации.

Не са разходи в натура за целите на чл. 204, ал. 1, т. 4:
❐ разходите, свързани с използването на собствени, наети или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал, когато за използването им се дължи възнаграждение.
❐ разходите, извършени в полза на физически лица, които представляват придобит доход по смисъла на чл. 11, ал. 3 от ЗДДФЛ.

Следователно, когато служебни активи и/или персонал са предоставени и за лично ползване на наето лице или собственик на предприятието и по негово нареждане или по споразумение с предприятието ползването е преотстъпено на трето лице, разходът не попада в обхвата на облекченото данъчно облагане по чл. 204, ал. 1, т. 4 от ЗКПО и следва да се третира по общия ред, посочен по-горе.

За целите на новия механизъм за данъчно облагане с данък върху разходите по ЗКПО е без значение дали за активите е ползван данъчен кредит по смисъла на ЗДДС или не.



Данъчната основа за определяне на данъка върху разходите по чл. 204, ал. 1, т. 4 е сумата на разходите в натура, която съответства на обема на личното ползване на актива и/или персонала за календарната година (чл. 215а, ал. 1 от ЗКПО).

За определяне на съотношението, в което общият размер на извършените разходи, свързани с актив и/или персонал със смесено потребление, се разпределя между личното потребление и служебното ползване на актива и/или персонала, са регламентирани различни методи, в зависимост от вида на активите.


Предвидени са три алтернативни варианта:
❐ разпределяне на база пробег: изчислява се съотношението на изминатите километри за лично ползване към общите изминати километри от съответното превозно средство;
❐ разпределяне на база време: изчислява се съотношението между часовете на лично ползване на превозното средство спрямо общите часове на използване на превозното средство;
❐ фиксирано разпределение: 50% от разходите се отнасят за лично ползване и 50% за служебни нужди.

Когато се прилага фиксираното разпределение на разходите за лично и служебно ползване е налице документална обоснованост на разхода включително когато не е издаден пътен лист или подобен документ. Отпада обаче възможността, разходът да се документира само с фискална касова бележка или с касова бележка от интегрирана автоматизирана система за управление на търговската дейност и за целите на документалната обоснованост на разхода и по силата на чл. 10, ал. 6 от ЗКПО занапред ще е необходима фактура.

За останалите модели за разпределение на разходите, както и до сега, е необходим пътен лист или друг документ, удостоверяващ ползването на автомобила.