Нови определения на понятията „нови сгради“ и „подобрения” за целите на данъчното облагане по ЗДДС

Още за нови сгради:

С измененията и допълненията на ЗДДС от 01.01.2020 г. бяха направени промени в определенията на понятията "нови сгради" и "подобрения", с цел съобразяване с практиката на Съда на ЕС по отделни дела. По този начин се постига разширяване на обхвата на понятията за случаите, при които в резултат на направено подобрение или с обособен самостоятелен обект, който е придобил статут на "нова сграда" след преустрояване, пристро­яване или надстрояване на съществуваща сграда, и може да бъде обект на отделна доставка, или съществуващата сграда е претър­пяла толкова изменения, че се променя употребата ѝ или се из­менят значително условията за ползването ѝ, което води до про­мяна на статута ѝ в „нова сграда”.
 
 
До края на 2019 година доставки, които отговаряха на определението по т. 5 от ДР на ЗДДС за „нови сгради”, се тре­тираха като облагаеми доставки за целите на закона.
 
С промяната на ЗДДС /обн.ДВ бр.96/ 6.12.2019 г., в сила от 01.01.2020 г./ към двете изисквания по т. 5 бе прибавено трето, а в буква "б" е внесено допълнение. Сега определението на понятието "нови сгради" има следната редакция:
 
"Нови сгради" са сградите:
а/ които към датата на която данъкът за доставката им е станал изискуем, са с етап на завършеност "груб строеж";
б/ за които към датата, на която данъкът им е станал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на терито­рията, или
в/ които отговарят на следните условия:
аа/ представляват части, обособени като самостоятелни обекти от съществуващи сгради в резултат на извършено надстрояване и/или допълващо застрояване, и тези части може да бъдат обект на отделни доставки или представляват сгради, за които направените преки разходи за извършване на реконструкция, основно обновяване и/или преустройство са не по-малко от една трета от пазарната цена на тази сграда към датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въ­веждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на те­риторията, и
бб/ към датата, на която данъкът за доставката им е ста­нал изискуем, не са изтекли 60 месеца, считано от датата, на която е издадено ново разрешение за ползване или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на Закона за устройство на територията.
 
Какво е новото в това определение?
- в буква „а” няма промяна в сравнение с досегашния текст. За понятието "груб строеж" ще напомним определението, дадено в т. 46 от § 5 на ДР на Закона за устройство на територията /ЗУТ/. Грубият строеж е определен като сграда или постройка, на която са изпълнени ограждащите стени и покрива, без или с различна степен на изпълнени довършителни работи;
- по буква „б“ като нов момент е включването на текста "или удостоверение за въвеждане в експлоатация по реда на За­кона за устройство на територията". Досега такъв текст бе про­пуск в определението за "нови сгради". Да напомним, че съгласно Номенклатурата на строежите в България, утвърдена на Наредба 1 на МРРБ от 2003 г. всички строежи в страната са разделени на 6 категории. За строежите от І - ІІІ категория се изисква съ­гласно ЗУТ провеждане на държавна приемателна комисия, съста­вяне на Протокол обр. 16 и даване "разрешение за ползване" от Дирекцията за национален строителен контрол /ДНСК/. За строежите от ІV - V категория не се изисква комисия, а собственикът трябва да внесе определени документи в общината по местонахож­дение на строежа и да поиска УДОСТОВЕРЕНИЕ ЗА ВЪВЕЖДАНЕ В ЕКСПЛОАТАЦИЯ. За строежите от VІ-та категория не се изисква въ­веждане в експлоатация, но е целесъобразно, в зависимост от ха­рактера на строежа, същият да се приеме от "вътрешна комисия" на предприятието, назначена със заповед на ръководителя.
 
Ще добавим, че съгласно закона за строежите от І - ІV категория е задължително да има назначен "строителен надзор". Неговите функции са определени със специална наредба. След за­вършване на строежа той изготвя доклад, който собственикът на строежа представя в ДНСК, заедно с искането за назначаване на приемателна комисия". Освен това, Протокол обр. 16 за приемане на строежа може да бъде с "отказ" за приемане поради дефекти, неспазване на проекта, качеството и пр. След отстраняване на недостатъците се провежда нова комисия и ако се състави Прото­кол обр.16 за приемане, тогава се иска "разрешение на ползване".
 
Тези документи са важни, тъй като те дават основание да се приключат разходите за строежа, да се извърши разплащане, да започнат да текат гаранционните срокове и строежът да се осчетоводява съобразно собствеността му.

Tекстът на букви "аа" и "бб" са изцяло нови. Докато в пър­вите две букви-"а" и "б" се третират общо сгради, то в двете части на буква „в“ се включват части от сгради и специфични случаи като:
✦ части, обособени като самостоятелни обекти;
✦ части, които могат да бъдат обект на отделни доставки
✦ става въпрос за сгради, за които направените преки разходи са не по-малко от 1/3 от пазарната цена към датата, на която е издадено ново разрешение за ползване на тези сгради. При това, въпросните сгради са с характер на реконструкция, основно обновяване или преустройство.
 
 
Така например, при надстрояване на втори етаж, с отделен вход, който дава възможност за самостоятелност на ползване и за продажба като отделна доставка, тази част от сградата ще се третира съобразно отделното разрешение за ползване като "нова сграда", при наличие на условията по т. 5 от ДР на ЗДДС, независимо от първия етаж.
 
✦ текстът по буква "бб" запазва в основни линии старата редакция, като само добавя "удостоверение за въвеждане в експло­атация".
 
 
Когато в резултат на преустройство на "стара сграда" не може да се обособи нов обект, не следва да се приема, че е налице "нова сграда", независимо, че има разрешение за ползване с нова дата, дадено във връзка с преустройството. В тези слу­чаи НАП не приема за самостоятелно третиране по ЗДДС извършените разходи за основни ремонти, реконструкции, преустройства. В изразено становище с писмо НАП отбелязва, че за да е налице "нова сграда", преустройството трябва да е толкова цялостно и стойностно, съществено, че натрупването на нови елементи да променя качествено сградата, нейната устойчивост и дълготрайност.
 
Да отбележим, че новото определение на понятието "нови сгради" използва термини като „основно обновяване“, „реконструк­ция”, „преустройство“, „надстрояване“, „допълващо застроявване“ и пр. В т. 94 на § 1 от ДР на ЗДДС е посочено, че това са поня­тия по смисъла на Закона за устройство на територията. Опреде­ление за всяко от тях можем да намерим в § 5 на ЗУТ т. 66 за основно обновяване, т. 44 за реконструкция, т. 41 за допълващо застрояване и пр.
 
 
В новата редакция на определението за "нови сгради" се включват и случаите на подобрения, след извършването на които сградата придобива статут на "нова", ако са изпълнени предвидените условия, разбира се. Тази нова постановка в ЗДДС е свързана с разпоредбата на чл. 12, § 2 от Директивата за ДДС и с практиката на Съда на ЕС, по постановени решения № С-326/ 11 и решение по дело С-308/ 16.
 
Да обобщим: в новата редакция по т. 5, буква "в" от ДР на ЗДДС е включен текст, който определя, че при извършване на подобрение на съществуваща сграда, за целите на облагане с ДДС, същата ще придобива статут на „нова сграда”, ако са изпълнени предвидените условия в цитираната буква "в". Да отбележим, че изрично са изброени случаите на подобрения на сгради: извърш­ване на надстрояване, допълващо застрояване, реконструкция, основно обновяване и/или преустройство (вече отбелязахме, че определения за тези понятия намираме в § 5 на ДР на Закона за устройство на територията. Считаме, обаче, че термините имат инжинеро-строителен характер и трудно биха могли да се полз­ват правилно от счетоводители и икономисти. Затова е нужна ква­лифицираната помощ на специалист по съответния вид дейност.
 
Определение на понятието "подобрение" е дадено (както и досега) в т. 32 на ДР на ЗДДС. Новото определение е съществено променено и третира "подобрението" в два аспекта:
- по отношение на сгради, които са или биха били дъл­готрайни активи; и
- по отношение на стоки, включително недвижими имоти, различни от сгради.
 
Новата редакция по т.32 от ДР на понятието „подобрение“ е следната:
 
"Подобрение" е:
а/ за сгради, които са или биха били дълготрайни активи - всяко надстрояване, допълващо застрояване, реконструкция, ос­новно обновяване или преустройство, в резултат на което е налице "нова сграда" по т.6, буква "в", подточка "аа";
б/ за стоки, включително недвижими имоти, различни от сгради, и услуги, които са или биха били дълготрайни активи,
- дейността по извършването на последващи разходи, свързани е отделен актив, които водят до икономическа изгода над тази от първоначално оценената стандартна ефективност на този актив.
 
Отново ще обърнем внимание, че определението на поня­тието "подобрение" съдържа градоустройствени термини, които са посочени изрично. Освен това, в т. 94 от ДР на ЗДДС се пояснява, че значението на тези термини трябва да се приема по смисъла на Закона за устройство на територията и определенията за тях, дадени в § 5 от ДР на същия закон.
 
 
Наличието на тази преходна разпоредба изисква предпри­ятията да направят проверки на дълготрайните активи, които са сгради, за да установят дали на същите са извършвани действи­ята, посочени по буква „б“ на т. 32 от ДР на ЗДДС, и ако са извършвани дали са налице условията по буква "в" от § 1, т. 5 от ДР на ЗДДС. При наличие на условията сградите трябва да бъдат класифицирани като "нови сгради". Това на практика означава, че при разпоредителни сделки с тях (продажби, замяна) трябва да се начислява ДДС за облагаема доставка по реда на чл. 82, ал. 1 от ЗДДС. И тъй като промените в ЗДДС са в сила от 01 януари 2020 г., ако има такива случаи след 01.01.2020 г., и не е начис­лен ДДС, тъй като сградите, респ. части от тях, са третирани като освободени доставки, трябва да се начисли данък с Протокол по чл. 117 от ЗДДС, като същият се внесе, включително лихвите за закъснение. В бъдеще тези сгради следва да се третират като "нови сгради". Проверките по въпроса трябва да обхванат, как­то е посочено в преходната разпоредба, и наличните сгради към 01.01.2020 г., като и за тях се прилага новата редакция на т. 5 от ДР на ЗДДС.
 
 
В новото определение на понятието "нови сгради" текстът на подточка "аа" към буква "в" е изцяло нов. Докато в първите две букви - "а" и "б" - на определението се третират общо сгради, то в буква "в" се третират части от сгради и специфични случаи:
- части, обособени като самостоятелни обекти;
- частите могат да бъдат обект на отделни доставки. Така например в една сграда може да има част, която за целите на ЗДДС се третира като "нова сграда", и част, която се третира като "стара сграда", т.е. обект на освободена доставка;
- представляват сгради, за които направените преки разходи са не по-малко от 1/3 от пазарната цена към да­тата на която е издадено ново разрешение за ползване на тези сгради.
- при извършване на "подобрение" почти винаги има „смесване“ на количества и видове работи между "основно обновяване" (основен ремонт) и текущ ремонт, както и текущо поддържане или ремонт. Необходимо е инженерен специалист да установи количествата работи и пазарната им стойност, когато подобрението е извършено върху съществуваща сграда, която не е "нова".
- разходите за "подобрение", независимо от размера им, винаги се отчитат по капиталовия подход, т.е. за тях не се полз­ват "праговете" по чл.50 и чл. 51 от ЗКПО;
- едно предприятие може да извърши "подобрение" на собствени сгради, респ. дълготрайни активи, със собствени или за­емни средства, но може да осъществи "подобрение" и като наемател. Тогава разходите могат да се договорят за сметка на наема и ще се отчитат две услуги - извършване на подобрение и наем, с издаване на фактура и облагане с ДДС по общия ред. Възникналите вземания и задължения се прихващат до договорената сума (брой наемни вноски);
 
Подобрение може да се извърши безвъзмездно, за сметка на наемателя. Наемателят отчита дълготраен нематериален актив, който се амортизира по група VI на чл. 55 от ЗКПО. Направените разходи не правят наемателя собственик, а само му дават право на ползване съгласно условията на договора. При прекратяване на договора за наем основният актив с подобрението се връща на собственика, при спазване на определени изисквания на ЗДДС за дата на данъчното събитие, данъчна основа, начисляване на ДДС и пр.
 
 
 
Тази материя изисква по-обширно изложение - нещо, което ще направим в отделна разработка. Засега само ще маркираме темите, които трябва да бъдат засегнати;
- Корекция при извършено подобрение на съществуващи собствени сгради
- Корекции на подобрени стоки, включително недвижими имоти, различни от сгради
- Корекции на наети дълготрайни активи - сгради, недвижи­ми имоти, различни от сгради, други стоки и услуги
- Корекции на наети активи, в т.ч. недвижими имоти, раз­лични от сгради, стоки и услуги, които са дълготрайни активи
 
Освен тези въпроси ще коментираме и изискванията към счетоводното отчитане на "нови" сгради и "подобрения", вкл. връщането на наети активи с подобрение.