Еднократни корекции на ползван ДК при годишно счетоводно приключване за 2017 г.

С промяната на ЗДДС /обн. ДВ бр. 97 от 2016 г./ бе въведен цялостен механизъм относно ползването на пълен, частичен или пропорционален данъчен кредит и за последващи годишни и еднократни корекции на ползван данъчен кредит. Съответните промени са направени и в ППЗДДС. Следва да отчетем, че в този „механизъм“ има редица нови моменти, по прилагането на които специалистите от практиката още нямат опит. Освен това годишните корекции на ползван данъчен кредит по чл. 79а и чл. 79б ще започнат едва през 2018 година, тъй като 2017 година е първата, през която може да се ползва пропорционален данъчен кредит по реда на чл. 71а, чл. 71б и чл.

73б.
 
Предстои годишното счетоводно приключване на 2017-та финансова година. Трябва да се проведе и отчете годишната инвентаризация на активите и пасивите на предприятието. Специално данъчно третиране се осъществява по отношение на отчетените разходи за брак, липси, унищожаване на дълготрайните и краткотрайните активи. Корекции на ползван данъчен кредит се извършваха и досега по реда на чл. 79 /отм./ от ЗДДС, но с промяната на закона, в сила от 1 януари 2017 г. нормата на чл. 79 е основно променена и допълнена, като освен корекции на ползван данъчен кредит при унищожаване, брак и липси на стоки (като обобщаващо понятие), корекции следва да се правят и при отчетени продажби /чл. 79, ал. 2/.

 

 
а/ ако стоката се ползва за лични нужди, се дължи ДДС по чл. 9, ал. 3, т. 1 от закона; б/ ако със стоката се извършва дарение (безвъзмездна доставка) се прилага чл. 6,
ал. 3 от ЗДДС;
в/ когато стоката е унищожена, бракувана или е отчетена липса, трябва, съгласно чл. 79 да се извърши еднократна корекция на ползвания данъчен кредит;
г/ при промяна на коефициента за ползване на частичен данъчен кредит по чл.
73, в следващите години се извършват годишни корекции. Ако има промяна в пропорцията за ползване на актива за икономическата дейност и за лични нужди, не се прилага режим на годишни корекции по чл. 79а и чл. 79б, тъй като личното ползване се облага като възмездна доставка по чл. 9 (в случая се има предвид, че икономическата дейност е изцяло от облагаеми доставки).

 
 

а/ ако стоката се използва за лични нужди, се дължи данък по чл. 9, ал. 3, т. 1 от ЗДДС;
б/ ако със стоката се извършва дарение (безвъзмездна доставка), следва да се приложи чл. 6, ал. 3 от закона;
в/ ако възникнат обстоятелствата, посочени в чл. 79, следва да се извърши едно- кратна корекция на ползвания данъчен кредит;
г/ при промяна на коефициента за частичен данъчен кредит по чл. 73 в следващите години се прилага режим на годишни корекции. Ако е налице промяна в пропорцията по използване на актива за икономическата дейност и за лични нужди, при положение, че икономическата дейност е само от облагаеми доставки, не се правят годишни ко- рекции по чл. 79а и чл. 79б, тъй като личното ползване трябва да се облага като възмездна доставка по чл. 9, ал. 3;
 

71а:
а/ ако стоката се използва за лични нужди (за услуги), не се дължи данък по чл. 9, ал. 3, т. 1;
б/ при извършване на дарение/безвъзмездна доставка се дължи данък по чл. 6, ал. 3;
в/ при възникване на обстоятелствата по чл. 79 се прави еднократна корекция на ползвания данъчен кредит; при промяна на пропорцията между икономическата дейност и използването за лични нужди, както и при промяна на коефициента за частичен данъчен кредит по чл. 73, в следващите години се прилага режима на годишни корекции по чл. 79а;
 
а/ ако стоката се използва за лични нужди, не се дължи данък по чл. 9, ал. 3, т. 1: 

б/ при извършване на дарение/безвъзмездна доставка на стоката се дължи данък по чл. 6, ал. 3;
в/ при възникване обстоятелствата по чл. 79 се прави еднократна корекция по реда, предвиден в чл. 79, ал. 1 и ал. 2;
г/ не се извършва годишна корекция по чл. 79а;
 
а / ако стоката се използва за лични нужди, не се дължи данък по чл. 9, ал. 3, т. 1 от закона;
б/ при извършване на дарение/безвъз- мездна доставка на стоката не се прилага разпоредбата на чл. 6, ал. 3, освен ако е приспаднат данъчен кредит по чл. 79а;
в/ при възникване на обстоятелствата по чл. 79, ал. 5 (право на приспадане на неизползвания данъчен кредит при придобиването) се прилага режим на еднократна корекция. Ако стоките са недвижими имоти или стоки, които са или биха били дълготрайни активи, и по-късно се използват за доставки с право на данъчен кредит, размерът на ползвания данъчен кредит се коригира по чл. 79а;

 
а/ при използване на стоките за извършване на услуги за лични нужди не се дължи данък по чл. 9, ал. 3, т. 1;
б/ при извършване на дарение/безвъзмездна доставка на стоките не се дължи данък по чл. 6, ал. 3;
в/ не се прилага режимът на еднократни корекции по чл. 79;
г/ не се извършват годишни корекции по чл. 79а;
 
От предложената схема е видно, че съгласно Директивата за ДДС в нашия закон са предвидени като цялостен режим корекции на ползван данъчен кредит, които са задължителни.
 

Въпросният „механизъм“ се състои от два вида корекции: еднократни и годишни.
 
 
С цитираната промяна на ЗДДС, в сила от 01.01.2017 г. са включени в Допълнителните разпоредби на закона две нови понятия, които трябва да се прилагат при ползване и коригиране на ползвания данъчен кредит:
 
 
В т. 82 не е дадено цялостно определение, а препращане към чл. 13б от Регламент за изпълнение № 1042 от 2013 г. на Съвета на ЕС. Следва да се отбележи, че класифицирането на един един недвижим имот се извършва независимо от стойността му.
 

 
В обхвата на това понятие се включват:
- недвижимите имоти съгласно определението по т. 82 от ДР;
- превозните средства съгласно т. 49 от ДР на ЗДДС, с изключение на механично и електронно задвижваните инвалидни колички;
- различните от посочените две понятия, които са стоки или услуги и които са или биха били дълготрайни активи по смисъла на ЗКПО, със стойност при придобиването, производството или вноса равна или по-голяма от 5000 лв. като тази стойност е без ДДС.
 
Явно в понятието „дълготрайни активи“ се включват недвижимите имоти и превозните средства без ограничение на стойността при придобиване и другите активи по смисъла на ЗКПО /чл. 50 и чл. 51/ с минимална стойност 5000 лв. Дълготрайните активи по смисъла на ЗКПО със стойност над 700 лева, до 4999 лв. включително, не са дълготрайни активи по смисъла на това определение и за тях не се прилагат разпо- редбите за корекции.
 

Трябва да добавим:
- в чл. 79а, ал. 5 е третирано във връзка с корекциите на ползван данъчен кредит и ползването на данъчен кредит по чл. 71а учреденото вещно право. За него се ползват правилата на чл. 79а, но не повече от 20 години, респ. за годините, за които е учредено.
- за подобренията върху активи в закона няма специални норми. Считаме, че и за подобренията трябва да се прилагат разпоредбите за съответните активи, като се следва тяхният режим и срокът на ползване на основния актив.
 
 
Еднократни корекции на ползван данъчен кредит се извършват, когато активът се извежда от имуществото на предприятието. Това могат да бъдат случаите:
- унищожаване, липси и брак на стоки;
- доставка на стоки или услуги;
- безвъзмездна доставка на стоки или услуги, които законът третира като възмездни.

 
Данъчно задължените лица извършват корекция на ползвания пълен, частичен или пропорционален данъчен кредит, ако настъпи някое от обстоятелствата по чл. 79, ал. 1 и ал. 2 и няма основание да се ползва изключение по чл. 80 от ЗДДС.
 
Еднократни корекции на ползван данъчен кредит се правеха и до края на 2016 г. по отменения чл. 79 на ЗДДС. Новото в редакцията на чл. 79, в сила от 1 януари 2017 г., е, че корекции се правят при приспаднат при придобиването пълен, частичен или пропорционален данъчен кредит. Това ко- респондира с новите чл. 71а, чл. 71б и чл. 73б от закона. Запазено е и правилото на чл. 79, ал. 1 /отм./ относно корекция при доставка на стоки и услуги, за които не е налице право на данъчен кредит.
 
За еднократните корекции се съставя Протокол с реквизитите по чл. 66, ал. 3 от ППЗДДС. За изчисляване на разликата на корекцията (увеличение или намаление спрямо ползвания данъчен кредит) се при- лагат формулите по чл. 79, ал. 3.

 

При годишното счетоводно приключване за 2017 година ще приложим за първи път новата редакция на чл. 79, ал. 1 за корекции на ползвания данъчен кредит поради унищожаване, брак и липси на дълготрайни активи, вкл. недвижими имоти. Евентуални корекции за извършени продажби на стоки и услуги през 2017 година следва да се извършват текущо при продажбите, но е целесъобразно да се провери в края на годината дали това е приложено и как текущо (тъй като формулите за корекция при продажби се прилагат през 2017 г. за първи път).
 
В зависимост от вида на активите, формулите по чл. 79, ал. 3 ще се прилагат за:
а/ недвижимите имоти - чл. 79, ал. 3, т.
1, букви „а“, „б“ и „в“ за корекции при ползван пълен, частичен и пропорционален кредит;
б/ останалите стоки (различни от нед- вижими имоти), при ползван пълен, части- чен или пропорционален данъчен кредит, с формулите по чл. 79, ал. 3, т. 2, букви „а“, „б“ и „в“.

в/ услугите, които се определят като дълготрайни активи по смисъла на т. 83 от ДР на закона и ползван пълен или частичен данъчен кредит, с формулите по чл. 79, ал. 3, т. 8.

 
При извършване на корекциите да се има предвид:
- до 2016 г. се вземаше предвид размерът на ползвания данъчен кредит, а от 2017 г. се вземат „начисления при придобиването данъчен кредит“.
- относно символа „БГ“ за недвижимите имоти до 2016 г. се вземаше годината от която започваше да тече срокът на упражняване правото на данъчен кредит. Това се ползва и сега, но се допълва, че когато имотът не е ползван повече от 12 месеца от годината на използване правото на данъчен кредит, 20-годишният срок тече от годината на фактическото ползване.
- корекциите са двупосочни: увеличение или намаление;
- съгласно § 44: от ПЗР на закона за стоките и услугите, които не са дълготрайни активи, по смисъла на т. 83 от ДР, и са налични на 31. 12. 2016 г. не се правят корекции по чл. 79, ал. 3 и ал. 5, т. е. не се правят корекции в посока увеличение или намаление;
 

- корекцията за стоки и услуги, които нямат характер на дълготрайни активи, е в размер на ползвания данъчен кредит.
 
В следващите редове с числен пример ще илюстрираме изчисляване на ДДС при еднократни корекции, както и счетоводното отчитане на съответните суми.

ПРИМЕР: Търговско дружество, регис- трирано по ЗДДС лице, е придобило през 2008 г. недвижим имот (офис) за 150000 лв., като във фактурата отделно е начислен ДДС в размер 30000 лв. През 2017 г. офи- сът е продаден. Доставката е освободена, тъй като са изминали 60 месеца от датата на „Разрешението за ползване“. По продажбата не се дължи ДДС, тъй като сградата, в т. ч. и офисът, са „стари“. Трябва, обаче, да се направи корекция на ползвания данъчен кредит по реда на чл. 79, ал. 2 от закона, тъй като не са изминали 20 години от началото на годината на упражняване правото на данъчен кредит. Следва да се приложи формулата по чл. 79, ал. 3, т. 1, буква“а“:
ДД = НДДС х 1/20 х БГ, където
БГ за случая е 11 години /от 2017-2027/
или ДД = 30000 х 1/20 х 11 = 16500
 
ВАРИАНТ I: Ако при придобиването на офиса е ползван частичен данъчен кредит (за същата година коефициентът по чл. 73 е 0, 80). Тогава се ползва формулата по чл. 79, ал. 3, т. 1 , буква „б“:

 

ДД = НДДС х 1/20 х Ко х БГ
ДД = 30000 х 1/20 х 0, 80 х 11 = 13200
 
ВАРИАНТ II: Ако при придобиването е приложен чл. 71а, тъй като прогнозната пропорция за ползване на офиса за икономическата дейност и за лични нужди, кое- фициентът на прогнозата е 0, 60, коефициентът за частичен данъчен кредит остава 0, 80. Прилага се формулата по чл.
79, ал. 3, т. 1, буква „в“:
ДД = НДДС х 1/20 х ПрНИД х Ко х БГ
ДД = 30000 х 1/20 х 0, 6 х 0, 8 х 11 = 7920, където ПрНИД е пропорцията за ползване пропорционален данъчен кредит - в случая 0, 6.
 

 

при придобиването, изчислен с формулите по ал. 5. Това се прилага, ако при придобиването е ползван частичен или пропорционален данъчен кредит. В тази насока са формулите по ал. 5.
 
Да приложим формулите за данните от примера:
- ако при придобиването/изграждането на имота е ползван частичен данъчен кредит при коефициент 0, 80:
ДК = НДДС х 1/20 х /1 - Ко/ х БГ
ДК = 30000 х 1/20 х /1 - 0, 80/ х 11 = 3300
- когато при придобиването е приспаднат пропорционален данъчен кредит при пропорцията от примера 0, 6:
ДК = НДДС х 1/20 х /1 - ПрНИДо х Ко/ х БГ
ДК = 30000 х 1/20 х /1-0, 6 х 0, 8/ х 11 = 8580
 
Не предлагаме повече примери, тъй като посочените дават представа за видовете корекции. Освен това, независимо от вида на дълготрайния актив, неговото съдържание е определено с т. 83 от ДР на закона, а формулите съдържат повтарящи се символи, в различна конфигурация за вида на ползвания данъчен кредит.

 
В заключение да напомним още веднъж разпоредбите на § 43 и § 44 като преходни при въвеждане на новата уредба.

Можете да прочетете за отчитането на корекциите на ползван ДК за стоки, вкл. недвижими имоти, за всяка от годините, следваща годините на ползване на ДК тук >>>