Данъчно третиране на личното ползване на фирмен имот съгласно ЗКПО и прилагане на състава за скрито разпределение на печалбата (СРП)

Много често в практиката дадено лице, което използва свой собствен недвижим имот за лични и фирмени нужди, решава да апортира въпросния имот в капитала на създадено от него ЕООД. В тази връзка след апорта недвижимият имот ще бъде заприходен като актив на предприятието, като с начислените счетоводни амортизации ще се преобразува в увеличение на данъчния финансов резултат.
 
Въпросите от данъчно-правна гледна точка, които възникват, са на първо място, следва ли физическото лице – собственик на дружеството след апорта да започне да заплаща наем за ползването на недвижимият си имот като жилище.
 
На следващо място възниква въпросът как следва да бъде третирано съгласно ЗКПО личното ползване на така апортираният имот, който се явява вече фирмен актив и по-специално приложима ли е в тази хипотеза опцията за облагане на разходите в натура.
 
При така изложената фактическа обстановка и поставени въпроси трябва да се има предвид следното:
 
 
Предвид изложеното, при условие че предприятието е признало актив и контролира ползите, които се очаква да постъпят от имота, за което имотът е отдаден под наем, то по договора за наем наемателят следва да заплаща наема. Тъй като именно това е икономическата изгода от актива чрез увеличаване на приходите.
 
При наличието на горната хипотеза и при съобразяване с чл. 15 и чл. 16 от ЗКПО данъчният финансов резултат се преобразува по реда на чл. 54 от ЗКПО. По смисъла на чл. 54 от закона при определяне на данъчния финансов резултат се признават годишните данъчни амортизации, определени по реда на глава десета от ЗКПО, и счетоводният финансов резултат се увеличава със счетоводните амортизации.
 
 
С оглед правилното данъчно третиране на личното ползване на фирмен актив, следва да се изясни дали физическото лице е само собственик на капитала или е управител на дружеството и/или упражнява личен труд в същото това дружество.
 
Според § 1, т. 83 от допълнителните разпоредби на ЗКПО "разходи в натура" за целите на чл. 204, ал. 1, т. 4 е частта, съответстваща на личното ползване на активите и/или персонала, от счетоводните разходи, които не попадат в чл. 204, ал. 1, т. 1 - 2 и са свързани със собствени, наети или предоставени за ползване активи и/или персонал, използвани както за дейността, така и за лично ползване. Когато активите са данъчни амортизируеми активи, вместо счетоводните разходи за амортизации се вземат предвид данъчните амортизации. Не са разходи в натура за целите на чл. 204, ал. 1, т. 4 разходите, извършени в полза на физически лица, които представляват придобит доход по смисъла на чл. 11, ал. 3 от Закона за данъците върху доходите на физическите лица. Не са разходи в натура и разходите, свързани с използването на собствени, наети или предоставени за ползване активи, предоставени за лично ползване и/или свързани с използване на персонал, когато за използването им се дължи възнаграждение.
 
От посочените норми е видно, че разходи в натура има:
- При смесено използване на собствени, наети или предоставени за ползване активи;
- Когато те са част от счетоводните разходи, съответстваща на личното ползване на активите;
- Когато не представляват придобит доход по смисъла на чл. 11, ал. 3 от ЗДДФЛ;
- Когато за използването им не се дължи възнаграждение;
- Когато се използват от следните категории лица:
* от работници, служители;
* от лица, наети по договори за управление и контрол (наети лица);
* от лица, упражняващи личен труд по смисъла на § 1, т. 26, буква "и" от ДР на ЗДДФЛ.
 
Корпоративният закон с разпоредбата на чл. 207, ал. 3, определя, че данъчно задължени лица за данъка по чл. 204, ал. 1, т. 4 са всички работодатели или възложители по договори за управление и контрол или по правоотношения за полагане на личен труд по смисъла на § 1, т. 26, буква "и" от ДР на ЗДДФЛ.
 
 
При констатиране на лично ползване на активи в тези случаи ще се приложи изцяло механизмът за данъчно третиране на скрито разпределение на печалбата по смисъла на т. 5, б. „а“ на § 1 от ДР на ЗКПО, като последиците от това са следните:
- отчетеният счетоводен разход няма да бъде признат за данъчни цели и с него ще се увели счетоводният финансов резултат по реда на чл. 26, т. 11 от ЗКПО;
- ще бъде наложена санкция по реда на чл. 267 от ЗКПО в размер на 20 на сто от отчетения разход (тази санкция няма да се приложи само ако сумата е декларирана по съответния ред в годишната данъчна декларация по чл. 92 от ЗКПО за съответната година);
- ще бъде начислен 5 на сто данък върху дивидентите по реда на чл. 38, ал. 3 от ЗДДФЛ във връзка с § 1, т. 5, б. „в“ от ДР на ЗДДФЛ.